Какой-либо налог можно охарактеризовать по нескольким признакам: объект, субъект, база обложения, ставка налога. Эти признаки можно считать основными (присущими каждому налогу), остальные (порядок уплаты и отчетности, льготы и т.п.) ― факультативными. Итак, попытаемся, исходя из этого, разобраться в вынесенном в заголовок вопросе.
1. Объектa налогообложения
В соответствии с пп. 270.1.1 НКУ1, объектами налогообложения являются земельные участки, находящиеся в собственности либо пользовании. Есть ли такой объект налогообложения под вашим домом? Конечно, дом стоит на земле. Но не обязательно на земельном участке!
Чтобы обосновать такой неожиданный для неюриста вывод, обратимся к пп. 14.1.74 НКУ, который содержит следующую дефиницию:
«земельный участок ― часть земной поверхности с установленными границами, определенным местом расположения, целевым (хозяйственным) назначением и с определенными относительно него правами».
Проще говоря — земельный участок должен быть сформирован. Способы такого формирования предусмотрены ст. 791 ЗКУ2, а его следствием является внесение информации о земельном участке в Государственный земельный кадастр. Формальным признаком данного внесения является наличие кадастрового номера земельного участка. Если соответствующий земельный участок сформирован, его и определенную информацию о нем можно будет увидеть на публичной кадастровой карте3.
Однако следует учесть: сейчас на карте могут отсутствовать данные о земельных участках, сформированных до 2013 года4. Для большинства случаев можно беспрекословно утверждать, что земельные участки под новостройками сформированы (иначе застройщик не получил бы разрешение на строительство), а под советскими многоэтажками (если в них не созданы ОСМД или ЖСК) ― нет.
Вывод: нет объекта налогообложения ― нет налогообложения.
2. Субъект налогообложения
Если вы обратили внимание, объектами налогообложения являются не любые земельные участки, а только те, которые находятся в собственности или пользовании. Это непосредственно связано и с определением плательщиков земельного налога — ими являются собственники земельных участков и землепользователи (ст. 269 НКУ).
И снова обратимся к дефинициям из общих положений НКУ:
«владельцы земельных участков ― юридические и физические лица (резиденты и нерезиденты), которые в соответствии с законом приобрели право собственности на землю в Украине, а также территориальные общины и государство в отношении земель коммунальной и государственной собственности соответственно» (пп. 14.1.34);
«землепользователи ― юридические и физические лица (резиденты и нерезиденты), которым в соответствии с законом предоставлены в пользование земельные участки государственной и коммунальной собственности, в т.ч. на условиях аренды» (пп. 14.1.73).
Об аренде пока что забудем ― арендаторы уплачивают не земельный налог, а арендную плату. Поэтому в контексте налогообложения землепользователем следует считать лишь то лицо, которое имеет земельный участок в постоянном пользовании либо в собственности. Под большинством многоквартирных домов права на землю не оформлены.
Вывод: нет субъекта налогообложения ― нет налогообложения.
3. База налогообложения
Согласно п. 271.1 НКУ:
«Базой налогообложения является:
271.1.1. нормативная денежная оценка земельных участков с учетом коэффициента индексации, определенного в соответствии с порядком, установленным настоящим разделом;
271.1.2. площадь земельных участков, нормативная денежная оценка которых не проведена».
На сегодняшний день нормативная денежная оценка проведена в большинстве населенных пунктов. Но это не значит, что она определена для каждой территории под многоквартирными домами. Конечно, исчислить такую оценку несложно ― взять соответствующую площадь участка, среднюю (базовую) стоимость квадратного метра, применить соответствующие коэффициенты, перемножить это все, и оформить извлечение из нормативной денежной оценки. Но сделать это можно только тогда, когда существует сформированный земельный участок. Иначе мы сталкиваемся с очень простой проблемой ― невозможностью определения площади земельного участка. Такую площадь можно исчислить только непосредственно под домом. Но земельный участок должен включать и придомовую территорию. И вот именно ее определить без формирования земельного участка невозможно. Ведь:
«придомовая территория ― территория вокруг многоквартирного дома, определенная на основании соответствующей градостроительной и землеустроительной документации, в пределах земельного участка, на котором расположены многоквартирный дом и относящиеся к нему здания и сооружения, необходимого для обслуживания многоквартирного дома и удовлетворения жилищных, социальных и бытовых потребностей собственников (сособственников и нанимателей (арендаторов) квартир, а также нежилых помещений, расположенных в многоквартирном доме» (п. 4 ч. 1 ст. 1 Закона Украины «Об особенностях осуществления права собственности в многоквартирном доме»).
Такая же проблема возникает и при отсутствии в населенном пункте нормативной денежной оценки земель.
Вывод: отсутствие базы налогообложения делает невозможным налогообложение.
4. Ставка налогообложения
Такие ставки устанавливаются соответствующими местными советами согласно ст. 274 НКУ:
«274.1. Ставка налога за земельные участки, нормативная денежная оценка которых проведена, устанавливается в размере не более 3% от их нормативной денежной оценки, а для сельскохозяйственных угодий ― не более 1% от их нормативной денежной оценки.
274.2. Ставка налога устанавливается в размере не более 12% от их нормативной денежной оценки земельных участков, которые находятся в постоянном пользовании субъектов хозяйствования (кроме государственной и коммунальной формы собственности)».
Приведенные нормы также свидетельствуют о невозможности применить ставки налога, если земельный участок не сформирован, а право на него не оформлено.
Вывод: отсутствие сформированного земельного участка делает невозможным применение ставки налогообложения.
Общий вывод
Обязанность по уплате земельного налога за земельный участок под многоквартирным домом возникает у лица, оформившего право собственности либо право пользования данным земельным участком. До оформления данного права земельный налог не уплачивается.
5. Исключение из правил
Все вышеизложенное учитывает общие нормы. Именно согласно им, в случае отсутствия сформированного земельного участка и оформленных прав на него отсутствуют и налоговые обязательства. Однако данное правило не является всесторонним, поскольку возможна ситуация, в которой платить за землю придется при отсутствии и прав на землю, и самого земельного участка. Юристам известно, что специальные нормы имеют преимущество перед общими. И такая специальная норма прописана в п. 287.8 НКУ:
«Собственник нежилого помещения (его части) в многоквартирном жилом доме уплачивает в бюджет налог за площади под такими помещениями (их частями) с учетом пропорциональной доли придомовой территории с даты государственной регистрации права собственности на недвижимое имущество».
Наше мнение. Отношение автора этой публикации к данной норме крайне негативное по нескольким причинам.
Во-первых, ее очень трудно применить, когда земельный участок не сформирован (причины см. выше).
Во-вторых, она дискриминационная по существу, поскольку создает налоговую нагрузку только для собственников нежилых помещений. Предположим, если вы имеете квартиру на первом этаже, вы налог не уплачиваете. Но, как только вы ее переведете в нежилое помещение (например, сделаете в ней парикмахерскую), сразу возникает налогообложение.
В-третьих, если земельный участок сформирован и право на него зарегистрировано, данная норма приводит к двойному налогообложению. За весь земельный участок будет платить его владелец или землепользователь, а за определенную его часть дополнительно еще и собственник нежилого помещения. Тем самым нарушается известный из Древнего Рима принцип non bis in idem5.
В-четвертых, формулировка приведенной нормы допускает ее искаженное толкование, когда налог за лифтовые площадки, мусоросборники, холлы, коридоры (которые являются общим имуществом сособственников дома и не могут передаваться в собственность отдельных лиц) и т.д. можно возложить на всех жильцов дома. Надеемся, фантазии фискальных органов на это не хватит.
6. О практике...
К сожалению, как чисто правоприменительная практика, так и практика налогообложения, имеет множество «квазизаконных» примеров. Это и оформление крайне сомнительных договоров наподобие аренды части (доли) земельного участка, и произвольное определение земельного участка для целей налогообложения (без его формирования), и непонятное (читай: неправовое) применение ставок, коэффициентов и пр. Перечислять и критиковать все эти примеры нет необходимости. Достаточно понимания одного: уплачивать земельный налог надо только за существующий (сформированный, зарегистрированный) земельный участок, и уплачивать его должен владелец или землепользователь данного участка.
А вот примеров того, что долго было предусмотрено законом, к сожалению, нет. Говорим о старой редакции (просуществовала она более 10 лет!) ч. 1 ст. 42 ЗКУ6:
«Земельные участки, на которых расположены многоквартирные жилые дома, а также относящиеся к ним здания, сооружения и придомовые территории государственной или коммунальной собственности, предоставляются в постоянное пользование предприятиям, учреждениям и организациям, осуществляющим управление этими домами»7.
Упомянутые в ней предприятия, учреждения и организации (читай: ЖЭКи) ни разу не заинтересовались возможностью оформить право на землю и, соответственно, стать плательщиками земельного налога.
Видимо, именно данной нормой руководствуются некоторые представители фискальных органов, которые нынче (после изменений в законодательстве, вступивших в силу 1 июля) настаивают на оформлении прав (и, соответственно, на уплате налога) на земельные участки под многоквартирными домами организациями, обслуживающими такие дома. Данная позиция не основывается на законе. Земельный участок может быть передан в собственность или пользование только сособственникам соответствующего дома. Исключение возможно разве что для домов, которые все еще полностью находятся в государственной или коммунальной собственности. Но существуют ли еще такие?
7. ...и перспективы
Перспективы следуют из действующей редакции ст. 42 ЗКУ:
«1. Земельные участки, на которых расположены многоквартирные дома, а также относящиеся к ним здания, сооружения и придомовые территории государственной или коммунальной собственности, предоставляются в постоянное пользование предприятиям, учреждениям и организациям, осуществляющим управление данными домами.
2. Земельные участки, на которых расположены многоквартирные дома, а также относящиеся к ним здания, сооружения и придомовая территория, находящиеся в общей совместной собственности собственников квартир и нежилых помещений в доме, передаются безвозмездно в собственность или в постоянное пользование сособственникам многоквартирного дома в порядке, установленном Кабинетом Министров Украины».
Упомянутый порядок Правительство еще не утвердило, но перспектива понятна ― земельные участки под многоквартирными домами постепенно будут переходить в собственность или постоянное пользование жителей, которые и станут налогоплательщиками. Конечно, о конкретных положениях будущего правительственного постановления мы можем только догадываться, но на некоторые нюансы, прямо вытекающие из действующего законодательства, можно обратить внимание уже теперь.
1. Сейчас получение земельного участка в собственность или пользование является правом, а не обязанностью. Это касается и сособственников многоквартирных домов.
2. Формирование земельного участка под многоквартирным домом потребует оформления землеустроительной документации по заказу и за счет заказчика (сособственников дома либо ОСМД). В зависимости от ситуации это может быть более сложная и дорогостоящая процедура (проект землеустройства по отводу земельного участка) или более простая и дешевая (техническая документация по восстановлению границ земельного участка в натуре).
3. При отсутствии нормативно определенного механизма формирования придомовой территории реально на площадь и конфигурацию земельного участка будут влиять положения градостроительной документации (генеральный план и при наличии детальный план территории).
4. Уплачивать налог нужно будет с момента государственной регистрации права на земельный участок и ни днем раньше.
5. С текущего года земельный налог относится к местным, его ставки определяются соответствующими местными советами.
Виктор КОБЫЛЯНСКИЙ,
председатель комитета аграрного и земельного права
Ассоциации адвокатов Украины
4 Наполнение Государственного земельного кадастра «старой» информацией до сих пор продолжается.
5 Не дважды за одно и то же (лат.).
7 Норма утратила силу 01.07.2015 г.
На информационном портале для сособственников многоквартирных домов Вы найдете больше информации о:
- выборе формы управления многоквартирным домом;
- оформлении договорных отношений с поставщиками услуг;
- получении государственной поддержки на осуществление энергоэффективных мероприятий;
- создании и организации деятельности ОСМД.