Сільське господарство — одна з основних галузей української економіки. Серед інших галузей її вирізняє предмет діяльності — живі організми (тварини, рослини). До того ж продуктивність у сільському господарстві значною мірою залежить від об’єктивних природніх факторів (змін пір року, опадів, коливань температури тощо), на які сільгосппідприємство не має змоги вплинути. Вплив цих факторів може бути як сприятливим, так і згубним. Тому продуктивність і витрати протягом різних років неабияк відрізняються. Зрозуміло тепер, чому діяльність у сільському господарстві є ризикованою.
З огляду на перелічені вище фактори бухгалтерський облік у сільському господарстві має свою специфіку

Живі — це біологічні активи, але не завжди

Базовий бухгалтерський стандарт обліку для сільського господарства — П(С)БО 30 «Біологічні активи». Він визначає основи формування бухгалтерської інформації про біологічні активи (тварин, рослини) та сільськогосподарську продукцію в межах провадження сільськогосподарської діяльності.

Але не всі живі активи належать до біологічних активів, що обліковуються відповідно до П(С)БО 30. Наприклад, службові собаки — живі активи, але від них не отримують сільгосппродукцію. Тож обліковують собак у складі основних засобів на субрахунку 107 «Тварини». Інший приклад — декоративні дерева на території підприємства. Дерева також обліковують у складі основних засобів на субрахунку 108 «Багаторічні насадження».

Завважте!

З початку 2018 року, завдяки змінам, унесеним наказом Мінфіну від 12.12.2017 р. № 1019 до П(С)БО 30, П(С)БО 7 «Основні засоби» та до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Мінфіну від 30.11.1999 р. № 291 (далі — Інструкція № 291), у складі основних засобів на субрахунку 108 почали обліковувати плодоносні рослини (сади, виноградники). Хоча до 2018 року плодоносні рослини обліковували у складі довгострокових біологічних активів відповідно до П(С)БО 30.

Варто сказати, що П(С)БО 30 уводить в облік специфічні облікові поняття.

Приміром, біологічним активом він називає тварину чи рослину, яка в процесі біологічних перетворень здатна давати сільськогосподарську продукцію та/або додаткові біологічні активи, а також приносити в інший спосіб економічні вигоди (п. 4). У додатку до П(С)БО 30 наведені приклади таких активів. У тваринництві це — основне стадо, тварини на вирощуванні та відгодівлі, доросла птиця тощо. У рослинництві — зернові, овочеві, технічні, кормові культури тощо.

Своєю чергою, біологічні активи є поточними й довгостроковими.

Поточні — здатні приносити економічні вигоди протягом періоду, що не перевищує 12 місяців, а також тварини на вирощуванні та відгодівлі. До таких належать, наприклад, риба, доросла птиця, сім’ї бджіл, зернові культури тощо.

Поточні активи обліковують на одному із субрахунків рахунка 21 «Поточні біологічні активи»:

  • 211 «Поточні біологічні активи рослинництва, які оцінені за справедливою вартістю»;
  • 212 «Поточні біологічні активи тваринництва, які оцінені за справедливою вартістю»;
  • 213 «Поточні біологічні активи тваринництва, які оцінені за первісною вартістю».

Довгострокові — приносять вигоди протягом періоду, що перевищує 12 місяців (крім тварин на вирощуванні та відгодівлі). Наприклад, це основне стадо тварин, дерева в лісовому масиві тощо.

Довгострокові активи обліковують на одному із субрахунків рахунка 16 «Довгострокові біологічні активи»:

  • 161 «Довгострокові біологічні активи рослинництва, які оцінені за справедливою вартістю»;
  • 162 «Довгострокові біологічні активи рослинництва, які оцінені за первісною вартістю»;
  • 163 «Довгострокові біологічні активи тваринництва, які оцінені за справедливою вартістю»;
  • 164 «Довгострокові біологічні активи тваринництва, які оцінені за первісною вартістю»;
  • 165 «Незрілі довгострокові біологічні активи, які оцінюються за справедливою вартістю»;
  • 166 «Незрілі довгострокові біологічні активи, які оцінюються за первісною вартістю».

Щодо сільськогосподарської продукції — це актив, одержаний у результаті відокремлення від біологічного активу, призначений для продажу, переробки чи внутрішньогосподарського споживання. Наприклад: молоко, гній — для основного стада тварин; приріст живої маси, гній — для тварин на вирощуванні та відгодівлі; зерно — для зернових культур тощо.

Отримана сільськогосподарська продукція обліковується на рахунку 27 «Продукція сільськогосподарського виробництва».

Додаткові біологічні активи — це біологічні активи, одержані в процесі біологічних перетворень. Наприклад: приплід — для основного стада тварин; нові рої — для сімей бджіл; саджанці — для дерев у лісі, розсадників тощо.

Отримані додаткові біологічні активи тваринництва зараховують у дебет субрахунку 212 чи 213, а рослинництва — 27. Якщо додаткові біологічні активи рослинництва очікують використовувати на підприємстві (не для продажу), їх зараховують до складу виробничих запасів: Дт 208 Кт 27.

Оцінка має бути справедливою, але не завжди

Залежно від способу зарахування на баланс і виду активу застосовується різна оцінка.

Види оцінки під час первинного надходження біологічних активів на підприємство зі сторони