Усі вже звикли, що одним із «бастіонів» захисту платника податків є індивідуальна податкова консультація (далі — індивідуальна консультація). Принаймні, кожен хоча б раз чув, що тільки-но таку б роздобути й діяти за її приписами — і жодна перевірка не страшна. Та чи справді це так і чи варто дослухатися до порад бухгалтерських видань й аудиторських фірм щодо того, аби отримати індивідуальну консультацію?

Статус індивідуальної консультації

Згідно з пп. 14.1.172 ПКУ податкова консультація — це допомога контролюючого органу конкретному платнику податків щодо практичного використання певної норми закону чи нормативно-правового акта з питань адміністрування, нарахування та сплати податків або зборів, контроль за справлянням яких покладено на такий контролюючий орган.

Контролюючі органи надають безоплатно за зверненням платників податків консультації з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства (п. 52.1 ПКУ). А в п. 53.2 ПКУ зазначено, що індивідуальна консультація в письмовій чи електронній формі є правовим актом індивідуальної дії, який можна оскаржити у суді.

Щоправда, маємо вас застерегти: на практиці, звернувшись до суду за визнанням протиправною та скасовуванням індивідуальної консультації, ви можете зіштовхнутися із «цікавою» позицією служителів Феміди. Зокрема, часом суди відмовляють у задоволенні позову на тій підставі, що податкова консультація не є нормативно-правовим актом.

Наприклад, Вищий адміністративний суд України неодноразово (див. ухвали від 17.03.2015 р. у справі № 802/1188/14-а (К/800/35951/14), від 25.06.2015 р. у справі № 2а-4509/11/1070 (К/9991/31758/12), від 07.12.2015 р. у справі № 2а-0470/11668/12 (К/800/66426/13)) зазначав: ПКУ як підстави для визнання недійсною податкової консультації чітко визначає суперечність такої консультації нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Водночас податкові консультації не мають сили нормативно-правового акта, а тому не можуть конкурувати з іншими рішеннями (нормативно-правовими актами чи правовими актами індивідуальної дії) суб’єкта владних повноважень, оскільки за юридичною природою є відмінними від останніх. Окрім того, як зауважує ВАСУ, індивідуальні податкові консультації:

— не породжують для платників податків настання будь-яких юридичних наслідків;

— не впливають на їхні права й обов’язки;

— не є обов’язковими для виконання.

Інакше кажучи, треба бути готовими ось до чого: у деяких рішеннях судів можна натрапити на думку (підтверджену щойно наведеними аргументами), що, мовляв, індивідуальні консультації не підпадають під предмет адміністративного позову.

Проте протягом останніх років подібних ухвал-відмов поменшало. Ба більше, трапляються рішення, у яких суди відкрито не погоджуються з озвученими вище тезами, якими часто-густо користуються податківці.

Наприклад, Львівський апеляційний адміністративний суд в ухвалі від 19.07.2016 р. у справі № 876/12997/13 спробував контраргументувати подібні твердження посиланням на ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою до адміністративних судів можуть бути оскаржені будь-які рішення, дії чи бездіяльність суб’єктів владних повноважень, окрім випадків, коли щодо таких рішень, дій або бездіяльності Конституцією або законами України встановлено інший порядок судового провадження.

Зокрема, у рішенні Окружного адміністративного суду м. Києва від 26.03.2018 р. у справі № 826/12267/17 зазначено: зі змісту індивідуальної консультації вбачається, що остання не містить обґрунтування застосування норм законодавства та висновку з питань практичного використання таких норм конкретному платнику податків у визначеному колі правовідносин, а зводиться лише до цитування окремих норм права, що не відповідає вимогам ст. 52 ПКУ.

Зважаючи на викладене, суд дійшов висновку, що оспорювана податкова консультація суперечить нормам ПКУ, у зв’язку із чим позовні вимоги є обґрунтованими й підлягають задоволенню.

В іншому рішенні Окружного адміністративного суду м. Києва від 17.05.2018 р. у справі № 826/567/18 суд, проаналізувавши норми законодавства й оцінивши надані позивачем докази, зробив висновок, що відповідач під час надання оскаржуваної податкової консультації виходив із розширеного тлумачення норм ПКУ, діяв усупереч одному з основних принципів податкового законодавства України, а отже, така податкова консультація підлягає скасуванню у судовому порядку.

У постановах Харківського апеляційного адміністративного суду від 28.02.2018 р. у справі № 816/1696/17 та від 23.05.2018 р. у справі № 816/2388/17 зазначено, що платник податків має право на отримання роз’яснень на поставлені у зверненні запитання, а тому податкова консультація повинна містити чіткі відповіді на такі запитання, які не допускають двозначного трактування норми податкового законодавства. Надана податкова консультація не відповідає визначеним для неї законом критеріям і нею неможливо керуватися, оскільки немає будь-якої вказівки на спосіб дій, про роз’яснення яких просив платник податків, і не містить роз’яснень і відповідей на два останні запитання, поставлені позивачем.

У рішенні Харківського окружного адміністративного суду від 05.02.2018 р. № 820/6636/17 було зазначено про помилковість формулювання позовних вимог у частині скасування судом ІПК щодо внесення змін до неї, у зв’язку із чим позов платника було задоволено частково.

Зокрема, у вказаному рішенні наголошено, що ані норми КАСУ, ані норми ПКУ не передбачають унесення судом змін до податкових консультацій шляхом включення чи виключення з їх тексту фраз, речень, слів, словосполучень, окремих рекомендацій тощо, як зазначено в позові та відзиві на нього, фактично перебираючи функцію органу, що надав таку консультацію.

Суд не наділений повноваженнями контролюючого або будь-якого іншого органу й не може перебирати на себе їх функції та вносити зміни, робити включення або виключення з індивідуального акта чи окремих його положень.

Резюмуємо: судова практика із цього питання неоднозначна та суперечлива. Проте головне — суди не визнають індивідуальну консультацію юридичним документом, бо вона необов’язкова для платника податків, якому надана.

Утім, якщо платник діятиме згідно з наданою йому індивідуальною консультацією, то ПКУ звільняє його від відповідальності. У тому числі й у разі, коли в майбутньому така консультація буде змінена чи скасована (п. 53.1 ПКУ).

Тож, якщо ви отримали «потрібне» роз’яснення від контролерів, начебто, можна зітхнути з полегшенням. Та не поспішайте, спочатку з’ясуймо, що таке відповідальність, від якої нас звільняють?

Керуючись п. 111.1 ПКУ, відповідальність може бути: фінансовою, адміністративною та кримінальною.

Фінансову відповідальність за порушення законів із питань оподаткування й іншого законодавства застосовують у вигляді штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) і/або пені (п. 111.2 ПКУ).

Адміністративну та кримінальну відповідальність застосовують до посадових осіб платників податків (юросіб), які в такому аспекті не є платниками податку, чи до фізосіб — платників податків.

Проте там жодного слова про звільнення від сплати донарахованого податку!

Ситуація

Платник діяв відповідно до отриманої індивідуальної консультації. Однак під час перевірки ревізори податкової не погодилися з висновками індивідуальної консультації та донарахували податкові зобов’язання. Так от, донараховані податкові зобов’язання в поняття «відповідальність» не вписуються. Отже, індивідуальна консультація від сплати донарахованого податку не звільняє.

Строк дії індивідуальної консультації

Податкову консультацію можна застосовувати із дня її надання, і вона втрачає дію, якщо надалі буде змінена чи скасована.

Водночас, як зазначено в листах ДПАУ від 21.01.2011 р. № 1600/7/10-1017/220 (далі — Лист № 1600) та ДФСУ від 06.11.2015 р. № 23771/6/99-99-10-03-02-15, згідно з аналізом норм законодавства консультації слід вважати такими, що змінені та/або скасовані:

— із закону чи іншого акта, допомогу в практичному використанні якої надано;

— з , яким визнано недійсною таку консультацію;

— якщо така консультація контролюючого органу, який її надавав.

Узагальнююча й індивідуальна податкові консультації: що головніше

У п. 53.1 ПКУ зазначено про звільнення від відповідальності платника, який діяв на підставі індивідуальної й узагальнюючої податкових консультацій. Проте ПКУ не встановлює, яка з них має більшу юридичну силу.

Що ж робити, коли висновки за цими документами різні та платник не знає, якому з двох надати перевагу?

За таких обставин варто згадати принцип презумпції правомірності рішень платника податку (пп. 4.1.4 ПКУ), де за наявності двох різних точок зору, викладених у нормативно-правовому акті, платник податків може використовувати будь-яку з них.

Щоправда, як ми вже з’ясували, індивідуальні консультації не є нормативно-правовими актами. Однак загальною логікою такого принципу можна керуватися й у нашій ситуації. Особливо, зважаючи на те що п. 53.1 ПКУ, не містячи спеціальних застережень щодо цього, фактично надає вибір платнику податків і звільняє його від відповідальності незалежно від того, якою податковою консультацією він скористався — узагальнюючою чи податковою.

Процедура отримання індивідуальної консультації

Куди подавати запит на отримання індивідуальної консультації?

Зі змісту п. 52.4 ПКУ випливає, що індивідуальні податкові консультації надають:

— ДПІ — в усній формі;

— ДПС, Головні управління ДПС, в областях, м. Києві та Міжрегіональне головне управління ДПС — Центральний офіс з обслуговування великих платників — у письмовій або електронній формі.

Завважимо

Щодо цього питання відсутня субординація: платник може подавати запит до контролюючого органу будь-якого рівня.

У якій формі подавати запит?

Спеціальної форми законодавство не встановлює. Зважаючи на зміст п. 52.3 ПКУ, яким передбачені усна, письмова й електронна форми консультацій, доходимо логічного висновку, що запит на їх отримання може бути здійснений в аналогічній формі.

Усну — одразу відкидаємо. Адже в разі отримання консультації в такій формі доказів щодо сказаного контролерами в підприємства не буде.

Можливість надіслати запит на отримання індивідуальної консультації в електронній формі поки існує лише на папері, отже, цей варіант теж не розглядаємо.

Лишається тільки письмова форма. Повторімося — форма (бланк) запиту нормативними документами не встановлена. Тому заявник вибирає формат подання самостійно.

Проте, зважаючи на логіку, визначимо головні моменти, які повинні фігурувати у запиті:

— назва, ідентифікаційний код згідно з ЄДРПОУ (для суб’єктів господарювання) або реєстраційний номер облікової картки платника податків (для фізичних осіб), місцезнаходження заявника;

— прохання надати індивідуальну консультацію;

— суть питання: важливо описати проблемну ситуацію з посиланнями на норми законодавства та чітко викласти питання, які потребують відповіді;

— підпис заявника (посадової особи юридичної особи чи платника — фізичної особи).

Запит доцільно оформити у вигляді листа. Якщо є — на фірмовому бланку.

Печаткою лист не завіряють. Тому печатку ставити необов’язково, навіть якщо вона наявна.

Письмовий запит надсилають до контролюючого органу рекомендованим листом із повідомленням про вручення або ж його подає особисто відповідальна вповноважена особа заявника до канцелярії контролюючого органу. В останньому випадку слід мати два примірники запиту: один — лишають у канцелярії; на другому — ставлять відмітку про отримання запиту.

Зразок запиту

вих. № 32                                                                        Головне управління ДПС

від 09.02.2020 р.                                                                   у Полтавській області

36014, м. Полтава,

вул. Європейська, 4

ТОВ «Грона»,

Код ЄДРПОУ 28623458

м. Полтава

вул. Гагаріна, 12, каб. 24

 

ЗАПИТ

на отримання податкової консультації

Згідно зі ст. 52 Податкового кодексу України просимо надати письмову податкову консультацію з такого питання.

За приписами пп. 170.1.1 Податкового кодексу України (далі — ПКУ) доходи, отримані від надання в оренду земельної ділянки сільськогосподарського призначення, земельної частки (паю) оподатковуються податковим агентом під час їх виплати за їх рахунок.

Тобто відповідно до наведеної спеціальної норми податок слід сплатити під час виплати орендної плати.

Водночас згідно з пп. 168.1.5 ПКУ якщо оподатковуваний дохід нараховує податковий агент, але не виплачує (не надає) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, установлені ПКУ для місячного податкового періоду.

Остання норма визначає загальний порядок нарахування, утримання та сплати (перерахування) податку до бюджету.

Отже, на думку ТОВ «Грона», відповідно до загальноправового правила вирішення колізій застосуванню підлягає спеціальна норма — пп. 170.1.1 ПКУ.

Питання:

1) чи зобов’язане ТОВ «Грона» керуватися пп. 168.1.5 ПКУ та сплачувати податок на доходи фізичних осіб за умови, якщо орендну плату на користь фізичних осіб за земельні частки (паї) нараховують, але за відсутності коштів виплачують нерегулярно, із запізненням у декілька місяців?

2) чи має право ТОВ «Грона» з урахуванням спеціальної норми — із пп. 170.1.1 ПКУ — сплачувати податок на доходи під час фактичної виплати орендної плати?

Відповідь на поставлені запитання просимо надати в письмовій формі, направивши їх на адресу нашого підприємства: 36000, м. Полтава, вул. Гагаріна, 12, каб. 24.

З повагою, керівник ТОВ «Грона»                       Пугач                   Г. М. Пугач

 

 

Контролюючий орган протягом 30 к.дн., що настають за днем отримання запиту, повинен надати заявнику індивідуальну консультацію (п. 52.1 ПКУ).

Оформлюватимуть її податківці з урахуванням Методичних рекомендацій щодо надання органами ДПС України письмових податкових консультацій, викладених у вже згадуваному нами Листі № 1600.

Згідно зі ст. 42 ПКУ письмові податкові консультації мають бути певним чином підписані та завірені печаткою відповідних органів. Письмова консультація вважається належним чином врученою, якщо вона надіслана за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення чи особисто вручена платнику податків або його законному чи вповноваженому представникові.

Окрім того, відповідно до п. 52.4 ПКУ індивідуальні податкові консультації підлягають обов’язковому розміщенню на веб-сайті контролюючого органу, який надав консультацію, протягом 10 к.дн. після дня їх надання без зазначення найменування (прізвища, ім’я, по батькові) платника податків та його податкової адреси.

Редакція газети

«Інтерактивна бухгалтерія»