Гарантійний ремонт і гарантійна заміна товарів: умови віднесення витрат до податкових

Гарантійний ремонт і гарантійна заміна товарів: умови віднесення витрат до податкових

(коментар до листа Міндоходів від 18.06.2013 р. № 5135/6/99-99-19-03-02-15-13)

Загалом витрати на гарантійний ремонт і гарантійне обслуговування як витрати, пов’язані з реалізацією товарів, включають до складу інших витрат — витрат на збут (пп. «є» пп. 138.10.3 Податкового кодексу України, далі — ПКУ) і визнають витратами того звітного періоду, у якому вони були здійснені (п. 138.5 ПКУ). Водночас витрати на гарантійний ремонт є витратами подвійного призначення (пп. 140.1.4 ПКУ). Тож ПКУ висуває низку вимог, лише під час виконання яких підприємство справді зможе скористатися його пп. «є» пп. 138.10.3 — тобто віднести «гарантійні» витрати до податкових

У коментованому листі Міндоходів розшифрував основні такі вимоги (деякі з них на свій лад).

Податківці наголошують: витрати на гарантійний ремонт (обслуговування) або гарантійні заміни товарів можуть бути враховані під час визначення об’єкта оподаткування у витратах лише в разі здійснення такої заміни товарів або надання послуг із ремонту фізособам! Ми з такою категоричністю не згодні. Пояснімо чому.

Податківці у своїх ствердженнях керуються абз. 4 пп. 140.1.4 ПКУ, у якому зазначено: «Порядок гарантійного ремонту (обслуговування) або гарантійних замін, а також перелік товарів, на які встановлюється гарантійне обслуговування, визначаються Кабінетом Міністрів України на підставі норм законодавства з питань захисту прав споживачів». Цю норму спеціалісти Міндоходів читають через призму пп. 22 ст. 1 Закону України «Про захист прав споживачів» від 12.05.1991 р. № 1023-XII (далі — Закон про захист прав споживачів), а тому відносять до споживачів лише фізосіб, які придбавають, замовляють, використовують або мають намір придбати чи замовити продукцію для особистих потреб, безпосередньо не пов’язаних із підприємницькою діяльністю або виконанням обов’язків найманого працівника.

Проте ж «законодавство з питань захисту прав споживачів» не обмежується Законом про захист прав споживачів. До нього можна віднести і ст. 708 Цивільного кодексу України (далі — ЦКУ). У ній також прописані «захисні» права споживачів, а саме: у разі виявлення покупцем протягом гарантійного або інших строків, установлених обов’язковими для сторін правилами чи договором, недоліків, не застережених продавцем, або фальсифікації товару покупець має право за своїм вибором або відремонтувати його за гарантією, або обміняти на подібний товар. Водночас ЦКУ не поділяє покупців (споживачів) на фіз- та юросіб. Як не робить цього і ПКУ. Загалом у пп. 140.1.4 ПКУ йдеться про «покупця», яким може бути знову ж таки як юр-, так і фізособа.

Вважаємо, якби законотворець хотів надати право на включення до податкових витрат «гарантійних витрат» лише на товари, продані фізособам, то сказав би про це прямо.

Не розділяти споживачів на юр- та фізосіб під час гарантійного ремонту та заміни товарів указують і Львівський окружний адміністративний суд у постанові від 27.03.2013 р. у справі № 2а-10289/12/1370, і Окружний адміністративний суд міста Києва в постанові від 26.01.2012 р. у справі № 2а-18741/11/2670¹. Вони зазначають, що право платника на включення витрат на гарантійний ремонт (обслуговування) або гарантійні заміни товарів до інших витрат під час визначення об’єкта оподаткування не залежить від правового статусу покупців — одержувачів (споживачів) послуг (робіт) з гарантійного ремонту (обслуговування) або гарантійної заміни товарів.

До того ж порядок гарантійного ремонту (обслуговування) або гарантійної заміни технічно складних побутових товарів, затверджений постановою КМУ від 11.04.2002 р. № 506 (далі — Порядок № 506), який затверджений відповідно до пп. 140.1.4 ПКУ та Закону про захист прав споживачів, також прямо не розділяє споживачів на фіз- та юросіб і поширюється на всіх власників, які споживають послуги (роботи) з гарантійного ремонту (обслуговування) або гарантійної заміни товарів.

Якщо все ж таки погодитися з податківцями і до податкових витрат не відносити витрати на гарантійне обслуговування юросіб за пп. «є» пп. 138.10.3 ПКУ, постає запитання: чи є інший варіант, аби такі витрати вплинули на обчислення об’єкта оподаткування? Гадаємо, так. Виявлена бракована покупцями продукція, яку вони повертають для гарантійного ремонту чи заміни, вважається зовнішнім браком. Витрати на виправлення такого браку податківці називають понаднормативними, не пов’язаними із госпдіяльністю. Тому й стверджують, що їм не місце серед податкових витрат². Ми ж дотримуємося позиції, що ці витрати все ж таки безпосередньо пов’язані з госпдіяльністю, отже їм пряма дорога до податкових витрат.

Як ми вже зазначали, гарантійні витрати — це витрати подвійного призначення, а тому вони можуть бути віднесені до податкових лише в разі виконання певних вимог, прописаних у п. 140.1.4 ПКУ. А саме:

1. Товари, які покупці повертають для гарантійного ремонту або заміни, знаходяться на гарантії.

2. Покупець не компенсує витрати на гарантійний ремонт (обслуговування) або заміну товарів.

3. Умови та строки гарантійного обслуговування (заміни товарів) оприлюднені платником податку (поширено в рекламі, технічній документації, договорі чи іншому документі).

4. Платник податку обов’язково веде облік покупців, які отримали гарантійну заміну товару чи послуги з ремонту (обслуговування). Для виконання цієї умови наказом Мінфіну України від 03.12.2012 р. № 1263 затверджено Порядок обліку покупців, що отримали гарантійну заміну товарів або послуги з гарантійного ремонту (обслуговування) (далі — Порядок № 1263), та Книгу обліку покупців, що отримали гарантійну заміну товарів або послуги з гарантійного ремонту (обслуговування) (далі — Книга обліку).

Платник податку має вести облік таких покупців самостійно в паперовій або в електронній формі (з дотриманням вимог закону щодо електронного документообігу), у тому числі на підставі звітів, отриманих від третіх осіб (центрів сервісного обслуговування), у Книзі обліку. Така Книга повинна містити реквізити, зазначені в п. 7 Порядку № 1263, та обліковуватися за формою, наведеною в Порядку № 1263.

5. Заміна товару має супроводжуватися зворотнім отриманням бракованого товару.

Без виконання наведених умов платник податку не зможе і мріяти про те, аби віднести гарантійні витрати до податкових, навіть якщо гарантійний ремонт (обслуговування) або заміна товару здійснюватиметься для фізосіб.