Благодійна допомога неприбутковій організації: як відобразити в податковому обліку

Благодійна допомога неприбутковій організації: як відобразити в податковому обліку   

Наше підприємство — платник ПДВ та податку на прибуток на загальних підставах. Керівниц­тво вирішило подарувати місцевій адміністрації автомобіль.
Як така операція позначиться на податковому обліку підприємства?
Щось зміниться, якщо подарунок буде у грошовому еквіваленті?

ВІДПОВІДЬ: Подарунок у вигляді грошових коштів вплине лише на податкові наслідки з податку на прибуток, а подарунок у вигляді товарно-матеріальних цінностей зачепить і ПДВ.

Подарунок у вигляді грошових коштів

Податок на прибуток

Податкового доходу за таких  обставин визнавати не потрібно. Натомість підприємством понесені витрати, і хоча вони не пов’язані з господарською діяльністю, пп. «а» пп. 138.10.6 ПКУ дозволяє підприємству включати у податкові витрати суму перерахованих неприбутковим організаціям коштів у розмірі, що не перевищує 4% оподатковуваного прибутку¹ попереднього звітного року підприємства.

Такі витрати у податковому обліку належать до інших витрат, а тому включаються у податкову декларацію в періоді їх виникнення (пп. 138.5.3 ПКУ). У податковій звітності з податку на прибуток їх відображають у ряд. 06.4.1 додатка ІВ та ряд. 06.04 самої Декларації з податку на прибуток.

Документальним підтвердженням здійснених витрат буде первинний документ, що підтвердить надання коштів (виписка банку, квитанція про внесення готівки в касу банку, квитанція прибуткового касового ордеру), та копія Рішення про внесення установи (організації) до Реєстру неприбуткових установ та організацій або присвоєння установі (організації) іншої ознаки неприбутковості (Додаток 2 до Положення про Реєстр неприбуткових установ та організацій,  затверджений наказом Мінфіну від 24.01.2013 р. № 37).

Ініціатива щодо надання благодійної допомоги не обов’язково повинна бути від самої неприбуткової установи. Таке рішення може прийняти платник податку самостійно. Тож не потрібно чекати листа від місцевої адміністрації з проханням надати допомогу, тому що цей лист ніяк не впливає на податкові наслідки.

ПДВ

Дарування коштів не підпадає під поняття постачання товарів (пп. 14.1.191 Податкового кодексу України, далі — ПКУ) чи постачання послуг (пп. 14.1.185 ПКУ),тому така операція не являється об’єктом оподаткування (п. 185.1 ПКУ).

Подарунок у вигляді товарно-матеріальних цінностей

Податок на прибуток

Позиція податківців. На їхню думку, під час безоплатної передачі ТМЦ у підприємства виникає дохід від реалізації товарів, який  визначається за звичайною ціною. Проте водночас платник має право включити у витрати собівартість таких ТМЦ (Узагальнююча податкова консультація щодо порядку визначення доходу та витрат за операціями з безоплатної передачі товарів (робіт, послуг), затверджена наказом ДПСУ від 05.07.2012 р. № 581).

Однак як же тоді повинен спрацювати пп. «а» пп. 138.10.6 ПКУ, який дозволяє включати до складу податкових витрат вартість подарунків неприбутковим організаціям у розмірі, що не перевищує 4% оподатковуваного прибутку попереднього звітного року підприємства? Адже ця норма мовить не лише про кошти, але й про вартість товарів (робіт, послуг), наданих неприбутковим організаціям.

У підкатегорії 102.06.06 ЄБПЗ² податківці розширили свою відповідь та додали, що крім собівартості подарованих ТМЦ у податкових витратах платник податку «…додатково може врахувати суму в розмірі, що не перевищує чотирьох відсотків оподатковуваного прибутку попереднього звітного року».

Варто зазначити, що узагальнююча консультація і роз’яснення в ЄБПЗ стосуються загального випадку, коли об’єктом дарунку є товари (роботи, послуги). У разі ж якщо підприємство даруватиме автомобіль, який був придбаний для використання у власній діяльності підприємства та введений в експлуатацію як об’єкт основних засобів, таку операцію (на думку податківців)  необхідно відобразити у податковому обліку відповідно до норм п. 146.13 ПКУ (підкатегорія 102.09.01 та 102.09.02 ЄБПЗ).

Тобто сума перевищення доходу від відчуження над балансовою (для невиробничих основних засобів – над первісною) вартістю основних засобів включається у доходи платника податку. Сума перевищення балансової/первісної вартості над доходом від відчуження включається у витрати платника податку.  

Водночас дохід від відчуження основних засобів визначається з урахуванням звичайних цін на такі об’єкти (п. 146.14 ПКУ).

Наша позиція. Ми вважаємо, що в результаті безоплатної передачі автомобіля  податковий дохід в принципі не виникає. Адже  для визнання доходу потрібно щоб підприємство отримало щось або здійснило нарахування доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах (пп. 14.1.56 ПКУ).  До того ж визначення поняття «доходи» виглядає як тавтологія: «доходи — загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності…».  Тож для пошуку вичерпного тлумачення цього поняття звернімося до п. 3 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Мінфіну від 07.02.2013 р. № 73: доходи — це  «…збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов’язань, які призводять до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників)».

У нашому ж випадку підприємство нічого не отримує і не нараховує (зокрема й у бухгалтерському обліку), надходження активів та зменшення зобов’язань не відбувається.

Окрім цього, відсутня будь-яка компенсація, яка є основою для визнання операційного доходу (п. 135.4 ПКУ).

Відповідно, підприємство не включає у податкові витрати собівартість автомобіля, що обліковувався на підприємстві як запаси. Адже передані ТМЦ не використовуються у господарській діяльності (п. 139.1, пп. 14.1.36 ПКУ). Однак підприємство має право на податкові витрати в порядку, передбаченому пп. «а» пп. 138.10.6 ПКУ, у розмірі, що не перевищує 4% оподатковуваного прибутку попереднього звітного року підприємства.

Підтвердження нашої позиції ми знайшли і в судових рішеннях. Наприклад, Донецький окружний адміністративний суд у своїй постанові від 27.05.2013 р. у справі № 805/1807/13-а керувався визначенням доходу, що наведене у п. 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Мінфіну від 29.11.1999 р. № 290. Таким чином, суд дійшов висновку, що «…при наданні безоплатної послуги обов’язок для суб’єкта господарювання по податковому зобов’язанню по прибутку виникає лише у випадку, коли така безоплатна послуга пов’язана з доходом (збільшення активу або зменшення зобов’язання, що зумовлює зростання власного капіталу)».

Хоча тут і йдеться про послуги, це не змінює принципу — від безкоштовного надання товарів (робіт, послуг) ні в бухгалтерському, ані в податковому обліку дохід не виникає.

Щодо дарування автомобіля який раніше обліковувався як основний засіб, то вважаємо, що п. 146.13 ПКУ тут НЕ спрацьовує. Адже зазначена норма регулює ситуацію, коли в результаті відчуження виникає дохід. У нашому ж випадку доходу не виникає взагалі, навіть у розмірі 0 грн його не буде. Тому застосовувати цю норму тут недоречно.

ПДВ

У разі якщо підприємство передаватиме неприбутковій установі автомобіль, потрібно нарахувати податкові зобов’язання, адже ця операція  не належить до переліку звільнених від оподаткування (ст. 197 ПКУ, підрозділ 2 р. ХХ ПКУ), чи тих, які не вважаються об’єктом оподаткування (ст. 196 ПКУ).  Причому базу оподаткування потрібно визначати, керуючись їх договірною (контрактною) вартістю, але не нижче звичайних цін³ (п. 188.1 ПКУ).

Утім права на податковий кредит у підприємства не буде. Адже для включення вхідного ПДВ у податковий кредит потрібно, щоб ТМЦ використовувалися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника (п. 198.3 ПКУ).

Беззаперечно, переданий автомобіль використовується в оподатковуваних операціях, але не в господарській діяльності, оскільки такий подарунок не містить комерційної складової. Тобто він не сприятиме в отриманні підприємством доходу. А це головна мета господарської діяльності (пп. 14.1.36 ПКУ). Тому й права на податковий кредит не буде.

Тут варто зазначити ще про дві можливі ситуації:

1) придбаваючи автомобіль підприємство планувало в подальшому його продати, а тому включило вхідний ПДВ до складу податкового кредиту;

2) підприємство придбало автомобіль для власного використання, ввело його в експлуатацію як основний засіб та включило вхідний ПДВ до складу податкового кредиту.

В обох наведених випадках потрібно відкоригувати податковий кредит шляхом нарахування податкових зобов’язань⁴ (п. 198.5 ПКУ). Тільки для першого випадку сума податкових зобов’язань не повинна бути нижчою за вартість придбання
такого авто, а для другого — не нижче залишкової (балансової) вартості основного засобу. Залишкова вартість береться станом на початок звітного (податкового) періоду, у якому відбулася передача подарунку.

Отже, якщо вхідний ПДВ по подарованому автомобілю був включений до складу податкового кредиту, підприємство зобов’язане двічі нарахувати податкові зобов’язання:

• перший раз — під час безкоштовної передачі авто;
• другий раз — як компенсацію раніше відображеного податкового кредиту.

Як заповнити податкові накладні з безоплатної передачі товарів, ми описали у розділі «Податкова накладна на безоплатні постачання» матеріалу «Особливості складання податкових накладних у різних ситуаціях» газети «Інтерактивна бухгалтерія» № 18 (27) за 2013 рік, а складання податкових накладних під час умовного постачання описано у розділі «Податкова накладна на умовні постачання» цього ж матеріалу.