Списання безнадійної дебіторської заборгованості за виданими авансами: наслідок у податковому та бухгалтерському обліку

Списання безнадійної дебіторської заборгованості за виданими авансами: наслідок у податковому та бухгалтерському обліку

На підприємстві рахується дебіторська заборгованість за авансами, виданими до 01.04.2011 р. ПДВ був включений до податкового кредиту за цією сумою, а сума авансу включена до валових витрат. У липні 2013 року минає 1095 днів після дати виникнення дебіторської заборгованості. Заходи щодо стягнення боргу не провадилися.
Чи потрібно відкоригувати податковий кредит? Якщо так, як це зробити? Які наслідки в податково-прибутковому обліку? Чи потрібно коригувати витрати?

ВІДПОВІДЬ: Однією з негативних умов ведення бізнесу є ризик непогашення заборгованості, тому рідко яке підприємство може обійтися без боргів в обліку. Водночас найчастіше виникає дебіторська заборгованість, особливо за виданими авансами. І у випадках, коли постачальники не поспішають виконати свої зобов’язання або визнання їх банкрутами, така заборгованість може поступово набути статусу безнадійної заборгованості.

Насамперед зауважимо, що поняття «безнадійна заборгованість» урегульовано нормами пп. 14.1.11 ПКУ. Найпоширенішим варіантом безнадійної заборгованості є заборгованість за зобов’язаннями, щодо яких минув строк позовної давності.

Перейдемо до податкових наслідків списання безнадійної дебіторської заборгованості. І почнемо з ПДВ.

ПДВ

Стосовно податкового кредиту з ПДВ, зауважимо таке. Як відомо, до 1 січня 2011 року діяли норми пп. 7.5.1 Закону про ПДВ, згідно з якими датою виникнення права на податковий кредит вважалася дата «першої події». У зв’язку із цим на дату здійснення передоплати підприємство мало право на включення сум вхідного ПДВ до складу податкового кредиту.

Зазначимо, що після 1 січня 2011 року можливість проведення коригувань податкового кредиту покупця обмежена наведеним у рядку 16 декларації з ПДВ переліком підстав, тобто лише в тих випадках, коли ПКУ прямо говорить про необхідність проведення коригувань податкового кредиту. Але норми ПКУ не передбачають коригування покупцем податкового кредиту з ПДВ при списанні безнадійної дебіторської заборгованості. У той же час немає підстав для того, щоб залишити раніше показаний податковий кредит. Адже для цього необхідно, щоб оплачені товари (послуги) брали участь в оподатковуваних операціях у межах госпдіяльності (п. 198.3 ПКУ).

Власну точку зору стосовно цього питання податківці оприлюднили в підкатегорії 101.16 ЄБПЗ¹. На їх думку: «якщо покупцем на дату перерахування попередньої (авансової) оплати за товари/послуги був сформований податковий кредит, але протягом терміну позовної давності такі товари/послуги від постачальника так і не отримані, то такий покупець у зв’язку з невикористанням товарів/послуг в межах господарської діяльності втрачає право на нарахування податкового кредиту та повинен на дату списання дебіторської заборгованості збільшити податкові зобов’язання, де база оподаткування визначається виходячи із вартості придбання таких товарів/послуг». Тобто податківці пропонують у такій ситуації звернутися до норм п. 189.1 ПКУ. Останній передбачає нарахування податкових зобов’язань виходячи з вартості їх придбання «у разі постачання товарів/послуг у межах балансу платника податку для невиробничого використання». Зрозуміло, що при цьому товарів узагалі не було, тому їх не використовують ні в госпдіяльності, ні в іншій (невиробничій). Проте нарахування податкових зобов’язань — єдиний спосіб компенсувати раніше показаний податковий кредит.

Для цього на дату списання такої безнадійної дебіторки нараховують податкові зобов’язання та виписують податкову накладну відповідно до норм п. 8 Порядку № 1379. У її верхній частині в полі «Залишається у продавця (тип причини)» слід зробити відмітку «Х» та проставити код «13». Докладніше про складання такої податкової накладної читайте в газеті «Інтерактивна бухгалтерія» № 18 (27) за 2013 рік.

У декларації з ПДВ такі податкові зобов’язання слід відобразити у загальному рядку 1, а в додатку 5 до декларації такі суми пройдуть по рядку «Інші».

Податок на прибуток

Щодо податку на прибуток можна сказати таке. До 1 квітня 2011 року платники податку на прибуток керувалися нормами Закону про прибуток, відповідно, діяло правило «першої події» (див. його пп. 11.2.1). Отже, виданий аванс був відображений у складі валових витрат покупця за правилом «першої події», оскільки оплачені товари планували використовувати в госпдіяльності підприємства.

Коли заборгованість отримує статус безнадійної, діють уже норми ПКУ. Слід зазначити, що відповідно до норм ПКУ, а саме його пп. «г» пп. 138.10.6, до складу інших витрат звичайної діяльності, не пов’язаних безпосередньо з виробництвом та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, належать витрати на створення резерву сумнівної заборгованості в сумі безнадійної дебіторської заборгованості з урахуванням норм пп. 14.1.11 ПКУ. Тобто за ПКУ в період визнання дебіторки безнадійною можна збільшити податкові витрати на суму такої заборгованості, лише якщо для неї був сформований резерв сумнівних боргів. Причому незалежно від того, застосувало підприємство заходи щодо стягнення боргу чи ні.

Крім того, підприємство в докодексні часи вже включило суму авансу до валових витрат, і вдруге збільшувати податкові витрати за цією ж операцією, щонайменше, нелогічно. А чи можна залишити суми такої заборгованості у витратах, зважаючи на те, що перераховані кошти так і не взяли участі у госпдіяльності підприємства (і навряд чи вже візьмуть)? За логікою тут слід би було відкоригувати раніше показані валові витрати. Але якщо формально розглядати питання, то ПКУ не містить норми, яка б зобов’язала платника на дату визнання дебіторки безнадійною зменшувати витрати, показані під час перерахування авансу в період дії Закону про прибуток.

Водночас не наполягають на коригуванні в такій ситуації й податківці. Свідчить про це відповідь у підкатегорії 102.28 ЄБПЗ, у якій контролери стверджують: «Якщо до 01.04.2011 платник податку перераховував попередню плату за товари (роботи, послуги) та протягом терміну позовної давності їх не отримав, то незалежно від того було проведено таким платником податку претензійно-позовну роботу чи ні, після закінчення строку позовної давності сума попередньої оплати за товари (роботи, послуги) в податковому обліку не відображається».

Зважаючи на те, що думка податківцем має схильність змінюватися, рекомендуємо тим платникам податків, які вирішили обійтися без коригувань, насамперед отримати індивідуальну податкову консультацію (ст.ст. 52 і 53 ПКУ).

Бухгалтерський облік

Оскільки для дебіторської заборгованості за виданими авансами згідно з П(С)БО резерв сумнівних боргів не створюють, то її можна списати лише на інші операційні витрати, а саме в дебет субрахунку 944 «Сумнівні та безнадійні борги».

Одночасно суму списаної дебіторки показують на позабалансовому рахунку 071 «Списана дебіторська заборгованість». З позабаланса дебіторку списують в одному з випадків: або при надходженні товарів від постачальника, або після закінчення 3 років перебування списаної заборгованості на позабалансу (див. пояснення до рахунка 07 Інструкції № 291).

Розглянемо відображення операцій зі списання дебіторської заборгованості в обліку покупця.

Таблиця

Списання безнадійної дебіторської заборгованості за виданими авансами