ПДФО та військовий збір (ВЗ) — це податки, з утриманням яких зіштовхуються фактично всі підприємства та підприємці незалежно від специфіки їх діяльності. Тож не дивно, що під час проведення таких операцій виникає чимало запитань і помилок.
Розгляньмо найпоширеніші види порушень у частині нарахування, утримання, сплати і звітування з ПДФО та ВЗ і проаналізуймо, які штрафні санкції загрожують за ці порушення

Насамперед зауважимо, що наразі ми розповімо про відповідальність за порушення щодо ПДФО та ВЗ, яку несе податковий агент.

Згідно з пп. 14.1.180 ПКУ податковим агентом щодо ПДФО є юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента — юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу обкладення іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов’язані нараховувати, утримувати і сплачувати податок, передбачений р. IV ПКУ, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, які виплачують такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам і нести відповідальність за порушення його норм у порядку, передбаченому ст. 18 та р. IV ПКУ.

Для того аби чітко розуміти, за що податкового агента можуть оштрафувати, необхідно розрізняти обов’язки, які на нього покладено згідно з пп. 14.1.180 ПКУ (див. рис.).

Рис. Обов’язки осіб, які відповідно до ПКУ мають статус податкових агентів

Оскільки ці обов’язки пов’язані між собою, може виникати зв’язок і між помилками. Тож, поговоримо про помилки, допущені на різних етапах, і проаналізуємо, які за це загрожують санкції.

Коли відповідальності не буде. У разі допущення помилок штрафи не застосовують і пеню не нараховують, якщо:

1) помилки, допущені у формі № 1ДФ, виправляють до настання граничного строку її подання (шляхом подання звітної нової форми № 1ДФ);

2) помилки, допущені в утриманні ПДФО, виправляють до настання граничного строку сплати податку.

Крім того, штрафи, передбачені п. 119.1 і п. 119.2 ПКУ, не застосовують у випадках, коли помилки щодо реєстраційного номера облікової картки платника податків у податковій звітності про суми доходів, нараховані (сплачені) на користь платника податків, суми утриманого з них податку були виправлені податковими агентами самостійно, у т.ч. протягом 30 к. дн. із дня надходження повідомлень про помилки, виявлені контролюючим органом (п. 119.3 ПКУ).

А тепер розглянемо штрафні ситуації.

Відповідальність за порушення, пов’язані з поданням і заповненням форми № 1ДФ

Згідно з правилами, передбаченими п. 119.1 ПКУ, за неподання, подання з порушенням установлених строків, подання не в повному обсязі, з недостовірними відомостями або з помилками форми № 1ДФ, якщо такі недостовірні відомості чи помилки призвели до зменшення та/або збільшення податкових зобов’язань платника податку та/або до зміни платника податку, загрожує штраф у розмірі:

  • 1020 грн — якщо порушення відбулося вперше протягом року;
  • 2040 грн — якщо до платника податку протягом року вже було застосовано штраф за таке саме порушення.

Отже, на підставі норм п. 119.1 ПКУ можна дійти висновків, що штрафи накладають за такі порушення:

Рис. 2. Схема накладення штрафів згідно з п. 119.1 ПКУ

Помилка у звіті не призвела до заниження/завищення податкового зобов’язання та/або до зміни платника податку

За такі порушення штраф не накладають, що підтверджують і податківці в роз’ясненні із категорії 103.26 розділу «Запитання – відповіді з Бази знань» ЗІР (zir.tax.gov.ua).

Про які саме порушення іде мова?

Наприклад, це можуть бути такі помилки:

  • у назві й інших реквізитах юридичної особи;
  • у податковому номері юридичної особи;
  • у кількості осіб, що працюють у штаті чи за цивільно-правовими договорами;
  • у сумі доходу, який не підлягає обкладенню ПДФО;
  • в ознаці доходу (при цьому суму доходу й утриманого податку зазначено правильно);
  • якщо під час подання ф. № 1ДФ додають рядки стосовно виплачених доходів, які не входять до оподатковуваного доходу, що не призводить до зменшення та/або збільшення податкових зобов’язань, та не відбувається зміна платника, тобто номер облікової картки платника — отримувача доходу вказано правильно.

Виправляють такі помилки, керуючись п. 4.3 Порядку № 4, шляхом подання уточнюючої форми № 1ДФ.

Помилка у звіті призвела до заниження/завищення податкового зобов’язання

Виходимо з того, що податок було нараховано, утримано та сплачено правильно, лише до форми № 1ДФ потрапили помилкові дані. Наприклад, це могло статися в разі, якщо податковий агент не зазначив оподатковуваний дохід у формі № 1ДФ або вказав неправильну суму нарахованого (виплаченого) доходу, утриманих ПДФО та ВЗ.

Як ми вже акцентували, за такі порушення буде накладено штрафи згідно з п. 119.1 ПКУ в розмірі 1020 грн. Якщо ж протягом року до платника було застосовано штраф за таке саме порушення,сума штрафу становитиме 2040 грн.

Помилка у звіті призвела до зміни платника податку

Це відбувається, коли у ф. № 1 ДФ указують неправильний ідентифікаційний код платника податку. У загальному випадку сума штрафу за таке порушення за нормами п. 119.1 ПКУ становитиме 1020 грн, за повторного накладення штрафу за таке саме порушення — 2040 грн.

Проте в п. 119.2 ПКУ вказано,що оформлення документів, які містять інформацію про об’єкти оподаткування фізичних осіб або про сплату податків без зазначення реєстраційного номера облікової картки платника податків, у випадку, коли законодавство вимагає від особи-резидента отримання такого номера, або з використанням недостовірного реєстраційного номера облікової картки платника податків, крім випадків, визначених п. 119.1 ПКУ, — призводить до накладення штрафу в розмірі 340 грн.

Але ж важко уявити, у яких саме випадках використання недостовірного реєстраційного номера облікової картки платника податків може не призвести до зміни платника податку в ф. № 1 ДФ. З огляду на це контролери вочевидь за допущену в ф. № 1 ДФ помилку в ідентифікаційному коді платника податку накладатимуть штрафи за нормами п. 119.1 ПКУ.

Форму № 1ДФ не подали або подали несвоєчасно

Передусім нагадаємо, що податкові агенти згідно з пп. «б» п. 176.2 та пп. 49.18.2 ПКУ зобов’язані протягом 40 к. дн., які настають за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу, подавати до контролюючого органу за місцем свого розташування форму № 1ДФ.

Такий розрахунок подають лише в разі нарахування доходів платникові податку (абз. «б» п. 176.2 ПКУ). За неподання або несвоєчасне подання звіту до податкових агентів застосовують штрафи згідно з п. 119.1 ПКУ в розмірі 1020 грн, за повторного накладення штрафу за таке саме порушення протягом року — у розмірі 2040 грн.

До того ж на посадових осіб податкового агента накладають адміністративний штраф згідно зі ст. 1634 КпАП за неповідомлення або несвоєчасне повідомлення державним податковим органам за встановленою формою відомостей про доходи громадян.

Сума адміністративного штрафу сягає від 2 до 3 НМДГ (від 34 грн до 51 грн), а за повторного порушення протягом року — від 3 до 5 НМДГ (від 51 грн до 85 грн).

Зауважимо

Адмінштраф на посадових осіб підприємств, установ й організацій, а також на громадян — суб’єктів підприємницької діяльності може бути накладено не пізніше ніж через 2 місяці з дня вчинення правопорушення, а в разі триваючого правопорушення — не пізніше як через 2 місяці з дня його виявлення (ст. 38 КпАП).

Подання уточненої форми № 1ДФ у результаті перерахунку

Якщо недостовірні відомості чи помилки у формі № 1ДФ виникли у зв’язку з проведенням податковим агентом перерахунку доходу фізосіб і були виправлені відповідно до вимог ст. 50 ПКУ (подана уточнююча декларація), штрафів не буде.

Це підтверджують норми п. 50.1 ПКУ, згідно з якими, якщо після подання декларації за звітний період платник податків подає нову декларацію з виправленими показниками до закінчення граничного строку подання декларації за такий самий звітний період або подає в наступних податкових періодах уточнюючу декларацію з огляду на виконання вимог п. 169.4 ПКУ, то штрафи, визначені у цьому пункті, не застосовують.

Крім того, в останньому абзаці п. 119.1 ПКУ зазначено, що передбачені цим пунктом штрафи не застосовують у випадках, якщо недостовірні відомості або помилки в податковій звітності про суми доходів, нараховані (сплачені) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, а також суми, нараховані (виплачені) фізичним особам за товари (роботи, послуги), виникли у зв’язку з виконанням податковим агентом вимог п. 169.4 ПКУ та були виправлені відповідно до вимог ст. 50 ПКУ.

Подання уточнюючих податкових розрахунків за формою № 1ДФ (одного чи декількох одночасно) для виправлення помилок, які призвели до зменшення та/або збільшення податкових зобов’язань

У такому разі до платника податків застосовують штраф у розмірі 1020 грн відповідно до п. 119.1 ПКУ (див. роз’яснення із категорії 103.26 розділу «Запитання – відповіді з Бази знань» ЗІР (zir.tax.gov.ua)).

Неподання копій ф. № 1ДФ

У разі якщо відокремлений підрозділ юрособи не вповноважений нараховувати, утримувати і сплачувати (перераховувати) податок до бюджету, ф. № 1ДФ у вигляді окремого витягу за такий підрозділ подає юрособа до контролюючого органу за своїм місцезнаходженням і надсилає копію цього розрахунку до контролюючого органу за місцезнаходженням такого відокремленого підрозділу в установленому порядку (пп. «б» пп. 176.2 ПКУ).

Проте якщо цього не зробити, то штрафів не передбачено. На це вказували податківці в роз’ясненні із категорії 103.26 розділу «Запитання – відповіді з Бази знань» ЗІР (zir.tax.gov.ua)). Адже такі дії не можна кваліфікувати як порушення п. 119.2 ПКУ.

Подання уточнюючої форми № 1ДФ для вилучення помилкової інформації щодо нарахованого доходу на користь одного ФОПа та введення інформації щодо іншого ФОПа, водночас сума нарахованого та виплаченого доходу не змінюється

На думку податківців, до такого податкового агента мають застосовувати відповідальність, передбачену п. 119.1 ПКУ у вигляді штрафу в розмірі 1020 грн (див. роз’яснення із категорії 103.26 розділу «Запитання – відповіді з Бази знань» ЗІР (zir.tax.gov.ua)).

У публікації «Виправлення помилок у формі № 1ДФ» розглянуто на прикладах, як можна виправити допущені помилки у формі № 1ДФ.

Відповідальність за несплату, несвоєчасну сплату й недоплату ПДФО

Таке порушення може виникнути в тому випадку, коли податковий агент правильно нарахував податок, зазначивши його у формі № 1ДФ, але помилково сплатив меншу суму.

Згідно з приписами ПКУ податок на доходи фізосіб сплачують до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу (пп. 168.1.2 ПКУ). У разі якщо оподатковуваний дохід нараховують, але не виплачують, ПДФО слід перерахувати до бюджету протягом 30 к. дн., наступних за останнім днем місяця, у якому відбулося таке нарахування (пп. 168.1.5 ПКУ).

А ось коли оподатковуваний дохід надають у негрошовій формі чи виплачують готівкою з каси податкового агента, податок сплачують (перераховують) до бюджету протягом банківського дня, що настає за днем такого нарахування (виплати, надання), — пп. 168.1.4 ПКУ.

Тож, якщо податковий агент недоплатив ПДФО та ВЗ до бюджету або взагалі не сплатив податок, а граничний строк для його сплати минув, у разі виявлення цього факту контролерами на нього чекають санкції — див. таблицю 1.

Таблиця 1

Санкції за несплату, несвоєчасну сплату й недоплату ПДФО

№ з/п

Вид санкції

Розмір

Підстава для застосування

1

Фінансова відповідальність

25% суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету;

50% суми податку, якщо ті самі дії вчинені повторно протягом 1095 днів;

75% суми податку, якщо порушення відбувається втретє та більше

п. 127.1 ПКУ

2

Адміністративна відповідальність

від 2 до 3 НМДГ (від 34 грн до 51 грн)

повторно протягом року — від 3 до 5 НМДГ (від 51 грн до 85 грн)

ст. 1634 КпАП

3

Пеня

За кожен календарний день прострочення згідно з правилами, установленими ст. 129 ПКУ

п. 129.1,

п. 129.4 ПКУ

Своєю чергою, зверніть увагу: зазначені вище штрафи з п. 127.1 ПКУ не застосовують, якщо ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податку на доходи фізичних осіб самостійно виявляє податковий агент під час проведення перерахунку цього податку, передбаченого п. 169.4 ПКУ, та виправляє в наступних податкових періодах протягом податкового (звітного) року згідно з нормами ПКУ(абз. 8 п. 127.1 ПКУ).

Важливо

Під час нарахування суми податкового зобов’язання, визначеного податковим агентом, у т.ч. у разі внесення змін до податкової звітності внаслідок самостійного виявлення платником податків помилок відповідно до ст. 50 ПКУ, нарахування пені розпочинається зі спливом 90 к. дн., наступних за останнім днем граничного строку сплати податкового зобов’язання.

(пп. 129.1.3 ПКУ)

Може так трапитися, що платник податку прострочив сплату ПДФО та ВЗ, у т.ч. за рахунок того, що податок було сплачено на неправильні реквізити.

Однак на момент виявлення порушення він сплатив їх уже в повній сумі. У такому випадку контролери наполягають на застосуванні тих самих штрафів, що вказані в таблиці 1.

Ми не погоджуємося з такою позицією, адже який тоді сенс виправляти помилку та доплачувати ПДФО, якщо розмір штрафу від цього не зміниться.

Тому якщо на момент виявлення порушення контролерами податок сплачено в повному обсязі — фактично це не несплата податку, а його несвоєчасна сплата. Тож, і штраф варто застосовувати інший — згідно зі ст. 126 ПКУ — за несплату суми грошового зобов’язання протягом строків, визначених ПКУ:

  • у разі затримки до 30 к. дн. включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов’язання, — 10% погашеної суми податкового боргу;
  • у разі затримки понад 30 к. дн., наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов’язання, — 20% погашеної суми податкового боргу.

Такої самої позиції дотримуються й суди (див., наприклад, постанову ВСУ від 27.03.2018 р. у справі № П/811/618/17). У цій постанові підприємство обґрунтувало свої позовні вимоги тим, що ПДФО був перерахований у день виплати зарплати, а тому має місце лише несвоєчасне перерахування сум податку, відповідальність за яке передбачена ст. 126 ПКУ. Своєю чергою, санкція, установлена ст. 127 ПКУ, застосовується за ненарахування, неутримання та/або несплату податків платником, у т.ч. податковим агентом, проте позивачем таких порушень допущено не було.

Суд зазначив: коли є нарахування, то за несвоєчасність сплати платником податків узгодженої суми грошового зобов’язання протягом строків, передбачених ПКУ, цього платника податків притягують до відповідальності за ст. 126 ПКУ. Тим часом розмір такої санкції безпосередньо залежить від часу затримки такої сплати, а не від кількості допущених порушень протягом певного періоду.

Аналогічної позиції дотримуються й інші суди (див. постанови ВС від 11.09.2018 р. за справою № 805/3649/17-а, від 24.10.2018 р. за справою № 820/2405/16, від 08.10.2019 р. за справою № 820/5099/18, постанови Восьмого апеляційного адміністративного суду від 29.07.2020 р. за справою № 460/2556/19, від 11.08.2020 р. за справою № 460/2751/19, рішення Харківського окружного адміністративного суду від 15.06.2020 р. за справою № 520/13912/19.

Схожу ситуацію розглянуто в публікації «Несвоєчасно сплатили ПДФО та військовий збір до бюджету — яким буде штраф?».

Відповідальність за ненарахування, несплату й недоплату ПДФО та ВЗ

Надто поширеним є випадок, коли податковий агент не нарахував (неправильно розрахував) суму ПДФО, що, своєю чергою, призвело до помилки у вигляді недоплати податку до бюджету й зазначення недостовірних відомостей у формі № 1ДФ.

Помилку виявляє ДПСУ

У такому разі це призводить до штрафів, наведених у таблиці 2.

Таблиця 2

Санкції за ненарахування, несплату, несвоєчасну сплату, недоплату ПДФО

№ з/п

Вид санкції

Розмір

Підстава

1

Фінансова відповідальність за ненарахування, неутримання, несплату ПДФО

25% суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету;

50% суми податку, якщо ті самі дії вчинені повторно протягом 1095 днів;

75% суми податку, якщо порушення відбувається втретє та більше

п. 127.1 ПКУ

2

Фінансова відповідальність за подання з недостовірними відомостями або помилками форми № 1ДФ

1020 грн;

повторно протягом року — штраф 2040 грн

п. 119.1 ПКУ

3

Адміністративна відповідальність посадової особи, яка припустилася помилки

від 2 до 3 НМДГ (від 34 грн до 51 грн);

повторно протягом року — від 3 до 5 НМДГ (від 51 грн до 85 грн)

ст. 1634 КпАП

4

Пеня (у разі прострочення за сплатою податку)

За кожен календарний день прострочення згідно з правилами, установленими ст. 129 ПКУ

п. 129.1, п. 129.4 ПКУ

Помилку виправляє платник податку самостійно

Щодо цього є чинне роз’яснення із категорії 103.26 розділу «Запитання – відповіді з Бази знань» ЗІР (zir.tax.gov.ua), яке стосується відповідальності податкового агента в разі самостійного виправлення помилки під час нарахування та перерахування ПДФО до бюджету.

Також є лист ДФС від 23.11.2016 р. № 20232/5/99-99-13-01-01-16, який роз’яснює правила застосування штрафів під час самостійного виправлення помилок податковим агентом.

На думку контролерів, до податкових агентів застосовують ті самі штрафи, що вказані в таблиці 2. Однак відмінність полягає в тому, що в день зарахування коштів на відповідний рахунок Казначейства України закінчується нарахування пені (пп. 129.3.1 ПКУ).

Щодо штрафу в розмірі 1020 грн за недостовірні відомості у формі № 1ДФ (п. 119.1 ПКУ) й адмінштрафу (ст. 1634 КпАП) — ми загалом згодні.

А от із застосуванням штрафу в розмірах 25%, 50%, 75% (п. 127.1 ПКУ) погодитися важко. Як на нас, у такому випадку може бути застосований лише штраф відповідно до ст. 126 ПКУ в розмірі 10% погашеної суми податкового боргу (20% — у разі затримки понад 30 к. дн.). Адже, попри те що платник податку самостійно виправляє помилку та погашає заборгованість із ПДФО, таке погашення відбувається після спливу граничного строку сплати податку.

Отже, ми розглянули найпоширеніші штрафи, які застосовують до податкових агентів у частині нарахування, сплати й перерахування ПДФО.

Наостанок зауважимо, що згідно з п. 521 підрозділу 10 р. ХХ ПКУ за порушення податкового законодавства, учинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), у якому завершується дія карантину, установленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовують.

Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), у якому завершується дія карантину, платникам податків не нараховують пеню, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню.

До того ж у п. 522 підрозділу 10 р. ХХ ПКУ встановлено мораторій на проведення документальних і фактичних перевірок на період із 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), у якому завершується дія карантину, зокрема, крім:

  • документальних позапланових перевірок, які проводять на звернення платника податків;
  • документальних позапланових перевірок із підстав, визначених пп. 78.1.7 та пп. 78.1.8 ПКУ.

Як бачимо, у «карантинний» період штрафні санкції за ПКУ не накладають, хоча до адміністративної відповідальності, яку накладають згідно з КпАП, притягнути можуть.

Нещодавно на це звернули увагу й податківці в роз’ясненні з категорії 103.26 розділу «Запитання – відповіді з Бази знань» ЗІР (zir.tax.gov.ua). Тому зичимо вам не припускатися помилок і не наражатися на штрафи!

Редакція газети

«Інтерактивна бухгалтерія»

 

 

 

______________________________________________________________

ПРАВОВИЙ ГЛОСАРІЙ

КпАП — Кодекс України про адміністративні правопорушення.

ПКУ — Податковий кодекс України.

Порядок № 4 — Порядок заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затверджений наказом Мінфіну від 13.01.2015 р. № 4.