ПДФО та військовий збір (ВЗ) — це податки, з утриманням яких зіштовхуються фактично всі підприємства та підприємці незалежно від специфіки їх діяльності. Тож не дивно, що під час проведення таких операцій виникає чимало запитань і помилок.
Розгляньмо найпоширеніші види порушень у частині нарахування, утримання, сплати й звітування з ПДФО та ВЗ і проаналізуймо, які штрафні санкції загрожують за ці порушення

Для того аби чітко розуміти, за що податкового агента  можуть оштрафувати, необхідно так само чітко розділяти обов’язки, які на нього покладено згідно з пп. 14.1.180 ПКУ (див. рис.).

  Податковий агент щодо ПДФО — юрособа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента-юрособи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу обкладення іншими податками й/або форми нарахування (виплати, надання) доходу зобов’язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок до бюджету від імені та за рахунок фізособи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм (пп. 14.1.180 ПКУ).

Рис. Обов’язки осіб, які відповідно до ПКУ мають статус податкових агентів

Оскільки всі згадані вище обов’язки пов’язані між собою, може виникати зв’язок і між помилками. Ознайомімося з різними варіантами та проаналізуймо, які за це загрожують санкції.

Насамперед зазначимо: коли помилки виправляються до настання граничного строку подання форми № 1ДФ (шляхом подання звітної нової форми № 1ДФ) або до настання граничного строку для сплати податку, штрафи не застосовують і пеню не нараховують.

Відповідальність за порушення, пов’язані з поданням і заповненням форми № 1ДФ

Згідно з правилами, передбаченими п. 119.2 ПКУ, за неподання, подання з порушенням установлених строків, подання не в повному обсязі, з недостовірними відомостями чи з помилками форми № 1ДФ, якщо такі недостовірні відомості або помилки призвели до зменшення та/або збільшення податкових зобов’язань платника податку та/або до зміни платника податку, загрожує штраф у розмірі:

  • 510 грн — якщо порушення відбулося вперше протягом року;
  • 1020 грн — якщо до платника податку протягом року вже було застосовано штраф за таке порушення.

Помилка у звіті не призвела до заниження/завищення податкового зобов’язання. Ідеться про неправильно зазначений ідентифікаційний номер платника податку, помилку в назві підприємства, податковому номері, кількості осіб, що працюють у штаті, тощо. Тобто про ті неточності, які не стосуються сум нарахованого доходу й утриманого (сплаченого) податку.

Виправляють такі помилки, керуючись п. 4.3 Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Мінфіну від 13.01.2015 р. № 4 (далі Порядок № 4), шляхом подання уточнюючої форми № 1ДФ. А от які штрафи застосовуються за такі порушення, див. у таблиці 1.

Таблиця 1

Штрафи за помилки у формі № 1ДФ, які не призвели до зменшення/збільшення податкового зобов’язання з ПДФО

№ з/п

Вид порушення

Відповідальність, якщо помилка виправляється:

Підстава

самостійно податковим агентом

за результатами податкової перевірки

1.

Помилка в реєстраційному номері облікової картки платника податку (ідентифікаційному номері) 

штраф 510 грн;
повторно протягом року — штраф 1020 грн

п. 119.2 ПКУ

2.

Помилка в реквізитах підприємства 

3.

У формі № 1ДФ узагалі не відобразили виплату доходу, нарахування, утримання ПДФО

4.

Помилка у сумі доходу, який не підлягає обкладенню ПДФО

штраф не застосовують

 

абз. 1 п. 119.2 ПКУ

5.

Помилково вказано неправильну ознаку доходу (суму доходу й утриманого податку зазначено правильно) 

абз. 1 п. 119.2 ПКУ

6.

Помилка в кількості працівників, що працюють у штаті чи за цивільно-правовими договорами

абз. 1 п. 119.2 ПКУ

7.

Якщо під час подання ф. 1ДФ додаються рядки стосовно виплачених доходів, які не включаються до оподатковуваного доходу, що не призводить до зменшення та/або збільшення податкових зобов’язань, та не відбувається зміна платника, тобто номер облікової картки платника — отримувача доходу вказано правильно 

абз. 1 п. 119.2 ПКУ

 Таку саму позицію висловила ДФС у роз’ясненні з категорії 103.26 розділу «Запитання – відповіді з Бази знань» ЗІР (zir.sfs.gov.ua). Детальніше про це читайте у статті «Чи штрафуватимуть за неправильний ідентифікаційний код у формі № 1ДФ».

 Офіційна позиція ДФС щодо цього питання відсутня, однак є позитивне рішення ВАСУ (постанова ВАСУ від 08.06.2016 р. у справі № К/9991/81772/12), у якому судді вказали: відображення позивачем у розрахунках за формою № 1 ДФ сум доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, нарахованого (виплаченого) доходу з помилковою ознакою, не можна кваліфікувати як подання звітності з недостовірними відомостями, оскільки товариством у розрахунках відображалися правильні суми за правильні періоди, а помилка в ознаці не впливає на зміст розрахунку.

 Див. роз’яснення із категорії 103.26 розділу «Запитання – відповіді з Бази знань» ЗІР (zir.sfs.gov.ua).

Помилка у звіті призвела до заниження/завищення податкового зобов’язання. Виходимо з того, що податок було нараховано, утримано та сплачено правильно, лише до форми № 1ДФ потрапили помилкові дані. Це могло статися, якщо податковий агент, наприклад, не зазначив оподатковуваний дохід у формі № 1ДФ або вказав неправильну суму нарахованого (виплаченого) доходу, утриманих ПДФО та ВЗ. Які за це загрожують штрафи, див. у таблиці 2.

Таблиця 2

Штрафи за помилки у формі № 1ДФ, які призвели до зменшення/збільшення податкового зобов’язання з ПДФО

№ з/п

Вид порушення

Відповідальність, якщо помилка виправляється:

Підстава

самостійно податковим агентом

за результатами податкової перевірки

1.

Помилково не включено відомості про виплачений та утриманий оподатковуваний дохід до форми № 1ДФ

штраф 510 грн;
повторно протягом року — штраф 1020 грн

п. 119.2 ПКУ

2.

У формі № 1ДФ відображено неправильні відомості про суму нарахованого (виплаченого доходу) і суму утриманих ПДФО, ВЗ

штраф 510 грн;
повторно протягом року — штраф 1020 грн

п. 119.2 ПКУ

Форму № 1ДФ не подали або подали несвоєчасно. Передусім нагадаємо, що податкові агенти згідно з пп. «б» п. 176.2 ПКУ зобов’язані протягом 40 к.дн., які настають за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу, подавати до контролюючого органу за місцем свого розташування форму № 1ДФ. Такий розрахунок подається лише в разі нарахування доходів платникові податку. За неподання або несвоєчасне подання звіту до податкових агентів застосовують штрафи — див. таблицю 3.

Таблиця 3

Штрафні санкції за неподання, несвоєчасне подання форми № 1ДФ

№ з/п

Вид порушення

Відповідальність, якщо помилка виправляється:

Підстава

самостійно податковим агентом

за результатами податкової перевірки

1.

Не подано форму № 1ДФ

штраф 510 грн;
повторно протягом року — штраф 1020 грн

До посадових осіб податкового агента застосовують штраф:

від 2 до 3 НМДГ (від 34 грн до 51 грн);
повторно протягом року —  від 3 до 5 НМДГ (від 51 грн до 85 грн)

п. 119.2 ПКУ, ст. 1634 КпАП

2.

Подано форму № 1ДФ із порушенням установлених строків

Завважте: адмінштраф на посадових осіб підприємств, установ й організацій, а також на громадян — суб’єктів підприємницької діяльності може бути накладено не пізніше ніж через 2 місяці з дня вчинення правопорушення, а в разі триваючого правопорушення — не пізніш як через 2 місяці з дня його виявлення (ст. 38 КпАП).

Подання уточненої форми № 1ДФ у результаті перерахунку. У разі якщо недостовірні відомості чи помилки у формі № 1ДФ виникли у зв’язку з проведенням податковим агентом перерахунку доходу фізосіб і були виправлені відповідно до вимог ст. 50 ПКУ (подана уточнююча декларація), штрафів не буде.

Подання уточнюючих податкових розрахунків за формою № 1ДФ (одного чи декількох одночасно) для виправлення помилок, які призвели до зменшення та/або збільшення податкових зобов’язань. У такому разі до платника податків застосовується штраф у розмірі 510 грн відповідно до п. 119.2 ПКУ (див. роз’яснення із категорії 103.26 розділу «Запитання – відповіді з Бази знань» ЗІР (zir.sfs.gov.ua).

Неподання копій ф. № 1ДФ. У разі якщо відокремлений підрозділ юрособи не уповноважений нараховувати, утримувати і сплачувати (перераховувати) податок до бюджету, ф. № 1ДФ у вигляді окремого витягу за такий підрозділ подає юрособа до контролюючого органу за своїм місцезнаходженням та надсилає копію цього розрахунку до контролюючого органу за місцезнаходженням такого відокремленого підрозділу в установленому порядку (пп. «б» пп. 176.2 ПКУ).

Проте якщо цього не зробити, то штрафів не передбачено. На це вказували податківці в роз’яснення із категорії 103.26 розділу «Запитання – відповіді з Бази знань» ЗІР (zir.sfs.gov.ua). Адже такі дії не можна кваліфікувати як порушення п. 119.2 ПКУ.

Подання уточнюючої форми № 1ДФ для вилучення помилкової інформації щодо нарахованого доходу на користь одного ФОПа та введення інформації стосовно іншого ФОПа, водночас сума нарахованого та виплаченого доходу не змінюється. Податківці це розцінюють як зміну до номера облікової картки платника податку, а отже, до такого податкового агента має застосовуватися відповідальність, передбачена п. 119.2 ПКУ у вигляді штрафу в розмірі 510 грн (див. роз’яснення із категорії 103.26 розділу «Запитання – відповіді з Бази знань» ЗІР (zir.sfs.gov.ua).

У публікації «Виправлення помилок у формі № 1ДФ» (№ 152/2018) розглянуто на прикладах, як можна виправити допущені помилки у формі № 1ДФ.

Відповідальність за несплату, несвоєчасну сплату й недоплату ПДФО

Таке порушення може виникнути в тому випадку, коли податковий агент правильно нарахував податок, зазначивши його у формі № 1ДФ, але помилково сплатив меншу суму.

Згідно з приписами ПКУ, податок на доходи фізосіб сплачують до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу. У разі якщо оподатковуваний дохід нараховується, але не виплачується, ПДФО слід перерахувати до бюджету протягом 30 к.дн., наступних за останнім днем місяця, у якому відбулося таке нарахування (пп.пп. 168.1.2, 168.1.5 ПКУ).

А ось коли оподатковуваний дохід надається в негрошовій формі чи виплачується готівкою з каси податкового агента, податок сплачується (перераховується) до бюджету протягом банківського дня, що настає за днем такого нарахування (виплати, надання), — пп. 168.1.4 ПКУ.

Тож якщо податковий агент недоплатив ПДФО та ВЗ до бюджету або взагалі не сплатив податок, а граничний строк для його сплати минув, у разі виявлення цього факту контролерами на нього чекають санкції — див. таблицю 4.

Таблиця 4

Санкції за несплату, несвоєчасну сплату й недоплату ПДФО

№ з/п

Вид санкції

Розмір

Підстава для застосування

1.

Фінансова відповідальність

25% суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету;

50% суми податку, якщо ті самі дії вчинені повторно протягом 1095 днів;

75% суми податку, якщо порушення відбувається втретє та кожного наступного разу

п. 127.1 ПКУ

2.

Адміністративна відповідальність

від 2 до 3 НМДГ (від 34 грн до 51 грн)
повторно протягом року — від 3 до 5 НМДФ (від 51 грн до 85 грн)

ст. 1634 КпАП

3.

Пеня

За кожен календарний день прострочення згідно з правилами, установленими ст. 129 ПКУ

п.п. 129.1, 129.4 ПКУ.

Своєю чергою, зверніть увагу: зазначені вище штрафи не застосовуються, якщо ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) ПДФО виявляється податковим агентом самостійно під час проведення перерахунку та виправляється в наступних податкових періодах протягом податкового (звітного) року (абз. 8 п. 127.1 ПКУ).

Важливо!

Під час нарахування суми податкового зобов’язання, визначеного податковим агентом, у т.ч. у разі внесення змін до податкової звітності внаслідок самостійного виявлення платником податків помилок відповідно до ст. 50 ПКУ, нарахування пені розпочинається зі спливом 90 к.дн., наступних за останнім днем граничного строку сплати податкового зобов’язання.

(пп. 129.1.3 ПКУ)

Може так трапитися, що платник податку прострочив сплату ПДФО та ВЗ. Однак на момент виявлення порушення він сплатив їх уже в повній сумі. У такому випадку контролери наполягають на застосуванні тих самих штрафів, що вказані в таблиці 4.

Ми не погоджуємося з такою позицією ДФС, адже який тоді сенс виправляти помилку та доплачувати ПДФО, якщо розмір штрафу від цього не зміниться. Тож, якщо на момент виявлення порушення контролерами податок сплачено в повному обсязі — фактично це не несплата податку, а його несвоєчасна сплата. Тому й штраф потрібно застосовувати інший — згідно зі ст. 126 ПКУ за несплату суми грошового зобов’язання протягом строків, визначених ПКУ:

  • у разі затримки до 30 к.дн. включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов’язання, — 10% погашеної суми податкового боргу;
  • у разі затримки понад 30 к.дн., наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов’язання, — 20% погашеної суми податкового боргу.

Такої самої позиції дотримуються й суди (див. постанову Окружного адміністративного суду АРК у справі № 801/5963/13-а, постанову Донецького окружного адміністративного суду в справі № 805/15803/13-а).

У свіжішій постанові ВСУ від 27.03.2018 р. у справі № П/811/618/17 підприємство обґрунтувало свої позовні вимоги тим, що ПДФО був перерахований у день виплати зарплати, а тому має місце лише несвоєчасне перерахування сум податку, відповідальність за яке передбачена ст. 126 ПКУ, своєю чергою, санкція, установлена ст. 127 ПКУ, застосовується за ненарахування, неутримання та/або несплату податків платником, у т.ч. податковим агентом, проте позивачем таких порушень допущено не було.

Суд указав: коли мають місце нарахування, але несвоєчасність сплати платником податків узгодженої суми грошового зобов’язання протягом строків, передбачених ПКУ, такий платник податків притягується до відповідальності згідно зі ст. 126 ПКУ. Тим часом розмір такої санкції безпосередньо залежить від часу затримки такої сплати, а не від кількості допущених порушень протягом певного періоду.

Схожа ситуація розглядалася у статті «Несвоєчасно сплатили ПДФО та військовий збір до бюджету — яким буде штраф?» (№ 130/2017).

Відповідальність за ненарахування, несплату й недоплату ПДФО та ВЗ

Надто поширеним є випадок, коли податковий агент не нарахував (неправильно розрахував) суму ПДФО, що, своєю чергою, призвело до помилки у вигляді недоплати податку до бюджету й зазначення недостовірних відомостей у формі № 1ДФ.

Помилку виявляє ДФС. У такому разі це призводить до штрафів, наведених у таблиці 5.

Таблиця 5

Санкції за ненарахування, несплату, несвоєчасну сплату, недоплату ПДФО

№ з/п

Вид санкції

Розмір

Підстава

1.

Фінансова відповідальність за ненарахування, неутримання, несплату ПДФО

25% суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету;

50% суми податку, якщо ті самі дії вчинені повторно протягом 1095 днів;

75% суми податку, якщо порушення відбувається втретє та кожного наступного разу

п. 127.1 ПКУ

2.

Фінансова відповідальність за подання з недостовірними відомостями або помилками форми № 1ДФ

510 грн;
повторно протягом року — штраф 1020 грн

п. 119.2 ПКУ

3.

Адміністративна відповідальність посадової особи, яка припустилася помилки

від 2 до 3 НМДГ (від 34 грн до 51 грн);
повторно протягом року — від 3 до 5 НМДФ (від 51 грн до 85 грн)

ст. 1634 КпАП

4.

Пеня (у разі прострочення за сплатою податку)

За кожен календарний день прострочення згідно з правилами, установленими ст. 129 ПКУ

п.п. 129.1, 129.4 ПКУ

Помилку виправляє платник податку самостійно. Щодо цього є чинне роз’яснення із категорії 103.26 розділу «Запитання – відповіді з Бази знань» ЗІР (zir.sfs.gov.ua), яке стосується відповідальності податкового агента в разі самостійного виправлення помилки під час нарахування та перерахування ПДФО до бюджету.

Також є лист ДФС від 23.11.2016 р. № 20232/5/99-99-13-01-01-16, який роз’яснює правила застосування штрафів під час самостійного виправлення помилок податковим агентом.

На думку ДФС, до податкових агентів застосовуються ті самі штрафи, що вказані в таблиці 5. Однак відмінність полягає в тому, що в день зарахування коштів на відповідний рахунок Казначейства України закінчується нарахування пені (пп. 129.3.1 ПКУ).

Щодо штрафу в розмірі 510 грн за недостовірні відомості у формі № 1ДФ (п. 119.2 ПКУ) й адмінштрафу (ст. 1634 КпАП) — ми загалом згодні.

А от із застосуванням штрафу в розмірах 25%, 50%, 75% (п. 127.1 ПКУ) погодитися важко. Як на нас, у такому випадку може бути застосований лише штраф згідно зі ст. 126 ПКУ в розмірі 10% погашеної суми податкового боргу (20% — у разі затримки понад 30 к.дн.). Адже, попри те що платник податку самостійно виправляє помилку та погашає заборгованість із ПДФО, таке погашення відбувається після спливу граничного строку сплати податку.

Отже, ми розглянули найпоширеніші штрафи, які застосовуються до податкових агентів у частині нарахування, сплати й перерахування ПДФО. Зичимо вам не припускатися помилок і не наражатися на штрафи!

Редакція газети

«Інтерактивна бухгалтерія»