Власник бізнесу зазвичай бачить увесь свій бізнес у комплексі. Отже, якщо на рахунку однієї з його компаній є грошові кошти, то для нього це означає, що гроші в його розпорядженні є. А як ті гроші використати – на потреби іншої чи своєї ж компанії, то вже питання технічне. Власник просто ставить відповідне завдання своїм юристам, фінансистам і бухгалтерам, а ті вже реалізують, тобто втілюють рішення власника в життя.
Але водночас вони повинні робити це так, щоб власник зазнавав якомога менше ризиків і в будь-якому разі про ці ризики знав. Саме за таку технічно-юридично-фінансово-бухгалтерську реалізацію його рішень відповідними фахівцями власник і сплачує їм належну винагороду.

Приклад із практики. Материнська компанія – нерезидент має право на отримання дивідендів за 2020 рік. Власник вирішив, що для реалізації його планів необхідно, щоб дивіденди перерахували на банківський рахунок дочірньої компанії. При цьому дочірня компанія надала довідку про уникнення подвійного оподаткування згідно з міжнародною конвенцією, а материнська компанія – поки що ні.

Обидві компанії входять до однієї групи, але довідку надала лише дочірня компанія.

Уявімо себе фахівцем, якому такий власник сплачує винагороду за правильну реалізацію його рішень. Наше завдання – визначити ризики, оцінити їх і запропонувати шлях вирішення.

Відповідно до ст. 116 ЦКУ учасники господарського товариства мають право, зокрема, брати участь у розподілі прибутку товариства і одержувати його частину (дивіденди). Аналогічно це право становить частину корпоративних прав, передбачених ст. 167 ГКУ, згідно з якою корпоративні права – це права особи, частка якої визначається у статутному капіталі (майні) господарської організації, що включають правомочності на участь цієї особи в управлінні господарською організацією, отримання певної частки прибутку (дивідендів) даної організації та активів у разі ліквідації останньої відповідно до закону, а також інші правомочності, передбачені законом і статутними документами.

Згідно зі ст. 26 Закону про ТОВ виплата дивідендів здійснюється за рахунок чистого прибутку товариства особам, які були учасниками товариства на день прийняття рішення про виплату дивідендів, пропорційно до розміру їхніх часток.

Виплата дивідендів здійснюється у строк, що не перевищує шість місяців із дня прийняття рішення про їх виплату, якщо інший строк не встановлений статутом товариства або рішенням загальних зборів учасників.

Відповідно до ч. 1 ст. 26 Закону про ТОВ виплата дивідендів здійснюється за рахунок чистого прибутку товариства особам, які були учасниками товариства на день прийняття рішення про виплату дивідендів, пропорційно до розміру їхніх часток.

Цю норму викладено в імперативній формі, що має тлумачитись як обов'язкова виплата (нарахування) дивідендів виключно учаснику – з одного боку, а з іншого – така виплата у будь-якому разі незалежно від того, кому її здійснюють, буде виплатою саме дивідендів.

Відповідно до ст. 509 ЦКУ зобов'язанням є правовідношення, у якому одна сторона (боржник) зобов'язана вчинити на користь другої сторони (кредитора) певну дію (передати майно, виконати роботу, надати послугу, сплатити гроші тощо) або утриматися від вчинення певної дії (негативне зобов'язання), а кредитор має право вимагати від боржника виконання його обов'язку.

Сторонами у зобов'язанні ст. 510 ЦКУ визнає боржника і кредитора.

Таким чином, виплата дивідендів учасникам ТОВ цілком відповідає правовідношенню, яке класифікується як зобов'язання. Кредитором у цьому зобов'язанні є учасник, який був таким учасником на день прийняття рішення про виплату дивідендів, а боржником у цьому зобов'язанні є саме ТОВ. Тобто боржником є ТОВ, а кредитором – учасник ТОВ.

Згідно зі ст. 512 ЦКУ кредитор у зобов'язанні може бути замінений іншою особою внаслідок, у тому числі, передання ним своїх прав іншій особі за правочином (відступлення права вимоги). При цьому до нового кредитора переходять права первісного кредитора у зобов'язанні в обсязі і на умовах, що існували на момент переходу цих прав, якщо інше не встановлено договором або законом.

Заміна кредитора у зобов'язанні здійснюється без згоди боржника, якщо інше не встановлено договором або законом.

Таким чином, чинне законодавство не лише не забороняє заміну кредитора в зобов'язанні, а й прямо врегульовує такі правовідносини. Тож учасник ТОВ – нерезидент цілком може відступити право вимоги виплати йому дивідендів на користь іншої особи, у тому числі дочірньої компанії. Сама суть зобов'язання при цьому не змінюється, а це значить, що те, що ТОВ, яке є резидентом України, виплачуватиме дочірній компанії, буде дивідендами.

Згідно з Інструкцією № 291 рахунок 67 "Розрахунки з учасниками" призначено для узагальнення інформації про розрахунки з учасниками та засновниками підприємства, що пов'язані з розподілом власного капіталу (дивіденди, повернення часток тощо).

При цьому для обліку розрахунків за нарахованими дивідендами призначено субрахунок 671.

Виплату дивідендів учаснику чи новому кредитору – дочірній компанії відображатимуть за дебетом рахунка 671, що також підтверджує той факт, що така виплата, незалежно від отримувача, вважатиметься виплатою дивідендів. Принаймні з позиції українського законодавства.

Якщо учасником ТОВ – отримувачем дивідендів є нерезидент, то не слід забувати про податок на репатріацію. Зокрема, згідно з пп. 141.4.1 ПКУ доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами, у тому числі, є дивіденди, які сплачує резидент.

Відповідно до пп. 141.4.2 ПКУ:

Визначення

резидент, у тому числі фізична особа – підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб'єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа – підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Відповідно до п. 3.2 ПКУ, якщо міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Згідно зі ст. 103 ПКУ застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.

Особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу (якщо відповідну умову передбачено міжнародним договором) і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами п. 103.4 ПКУ.

Податкові вигоди у вигляді звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку, передбачені міжнародним договором, не надаються стосовно відповідного виду доходу або прибутку, якщо головною або переважною метою здійснення відповідної господарської операції нерезидента з резидентом України було безпосереднє або опосередковане отримання переваг, які надаються міжнародним договором у вигляді звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку. Ця норма не застосовується, якщо буде встановлено, що отримання таких переваг відповідає об'єкту та цілям міжнародного договору України. У разі якщо міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж передбачені цим пунктом, застосовуються відповідні правила міжнародного договору.

Підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 ПКУ, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України, а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.

Довідку видає компетентний (уповноважений) орган відповідної країни, визначений міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, її має бути належним чином легалізовано, перекладено відповідно до законодавства України.

У разі потреби таку довідку може затребувати у нерезидента особа, яка виплачує йому доходи, або контролюючий орган під час розгляду питання про повернення сум надміру сплачених грошових зобов'язань на іншу дату, що передує даті виплати доходів.

У разі потреби особа, яка виплачує доходи нерезидентові, може звернутись до контролюючого органу за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) щодо здійснення центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, запиту до компетентного органу країни, з якою укладено міжнародний договір України, про підтвердження зазначеної у довідці інформації.

У разі неподання нерезидентом довідки відповідно до п. 103.4 ПКУ доходи нерезидента із джерелом їх походження з України підлягають оподаткуванню відповідно до законодавства України з питань оподаткування.

Оскільки сума виплачених коштів буде дивідендами, нарахованими на користь учасника, то для звільнення їх від податку на репатріацію потрібно підтвердження пільгового режиму їх оподаткування стосовно такого учасника, тобто материнської компанії. А якщо такі дивіденди виплачуватимуться дочірній компанії учасника, то для звільнення їх від податку на репатріацію потрібно підтвердження пільгового режиму їх оподаткування стосовно такої дочірньої компанії.

Якщо ж стосовно материнської компанії пільга з податку на репатріацію не існує, то з огляду на положення ПКУ про те, що податкові вигоди у вигляді звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку, передбачені міжнародним договором, не надаються стосовно відповідного виду доходу або прибутку, якщо головною або переважною метою здійснення відповідної господарської операції нерезидента з резидентом України було безпосереднє або опосередковане отримання переваг, які надаються міжнародним договором у вигляді звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку, застосування такої пільги щодо дочірньої компанії слід поставити під великий сумнів.

Отже, відповідаючи на запитання про те, чи правомірним є відступлення права отримання дивідендів, слід відповісти: так, є правомірним.

А от щодо довідки, яка дає право на звільнення дивідендів від оподаткування податком на репатріацію, слід рекомендувати отримати її від обох нерезидентів: і від материнської, і від дочірньої компаній. Перша довідка підтвердить статус самої виплати як дивідендів, друга – пільгу фактичного отримувача дивідендів.

Іще одним шляхом досягнення мети власника може бути продаж материнською компанією корпоративних прав ТОВ дочірній компанії. Зробити це потрібно до прийняття рішення про розподіл дивідендів, оскільки право на їх отримання мають ті особи, які були учасниками на день прийняття такого рішення.

Олександр Єфімов,
доктор філософії права, адвокат, аудитор, доцент кафедри цивільного та трудового права Київського національного економічного університету ім. В. Гетьмана, керівний партнер Адвокатського об'єднання "Єфімов і Партнери"

 

 

 

______________________________________________________________

ПРАВОВИЙ ГЛОСАРІЙ

1. ЦКУ – Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV.

2. ГКУ – Господарський кодекс України від 16.01.2003 р. № 436-IV.

3. ПКУ – Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.

4. Закон про ТОВ – Закон України "Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю" від 06.02.2018 р. № 2275-VIII.

5. Інструкція № 291 – Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджена наказом Мінфіну від 30.11.99 р. № 291.