Працівник у встановлені строки склав авансовий звіт про відрядження, але залишок невикористаного авансу повернув майже через два тижні після повернення з відрядження (аванс видавали через касу).
Чи вважати несвоєчасно повернений залишок надміру витраченими коштами? Чи треба обкладати ПДФО вказану суму (з урахуванням негрошового коефіцієнта) й утримувати її з доходів працівника? Як відобразити таку операцію в бухобліку?
Надміру витраченими коштами згідно з п. 170.9 ПКУ вважаються кошти, отримані працівником на відрядження та не повернені в установлені строки. Граничний строк для складання авансового звіту й повернення коштів визначено пп. «а» пп. 170.9.2 ПКУ — до закінчення 5-го банківського дня, що настає за днем, у якому працівник завершив таке відрядження. Порушення зазначеного строку звітування автоматично надає сумі грошового авансу, за який працівник учасно не відзвітував, статус «надміру витрачених коштів». Той факт, що працівник, хоча й із запізненням, але все ж повернув невикористаний залишок авансу, нічого не змінює в оподаткуванні.
Доволі часто бухгалтерів уводить в оману п. 3 Порядку складання Звіту про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт, затвердженого наказом Мінфіну України від 28.09.2015 р. № 841 (далі — Порядок № 841), у якому йдеться про обкладення надміру витрачених коштів ПДФО, якщо працівник не повернув їх до кінця місяця, на який припадає граничний строк повернення. Оскільки ця норма не відповідає вимогам ПКУ, схоже, усе ж мали на увазі, що оподатковувати надміру витрачені кошти потрібно до кінця місяця, у якому працівник повинен був повернути кошти.
Адже п. 170.9 ПКУ не допускає різнотлумачень, указуючи, що обкладенню податком на доходи підлягають суми, не повернені в установлений пп. 170.9.2 ПКУ строк.
Під час оподаткування надміру витрачених коштів базу оподаткування ПДФО визначають із застосуванням негрошового коефіцієнта, визначеного п. 164.5 ПКУ. Базу оподаткування військовим збором визначають без урахування негрошового коефіцієнта.
Не забуваймо, що абз. 3 пп. 170.9.1 ПКУ приписує утримувати ПДФО за рахунок будь-якого оподатковуваного доходу працівника. Так само за рахунок оподатковуваного доходу працівника має утримуватися й військовий збір.
Покажемо на прикладі порядок оподаткування надміру витрачених коштів та відображення їх в обліку.
Приклад
Працівник (адмінперсонал) із 13 по 15 травня 2019 року перебував у відрядженні (з оплатою за умовами трудового договору), решта робочих днів травня відпрацьована. За травень 2019 року йому нараховано зарплату в розмірі 8000 грн.
На витрати у відрядженні було видано з каси аванс у сумі 2800 грн. За авансовим звітом затверджено 2520 грн, залишок авансу (280 грн) працівник повернув лише 27 травня (після закінчення граничного строку подання авансового звіту).
Оскільки залишок авансу працівник повернув після спливу 5 банківських днів, то за п. 170.9 ПКУ таку суму вважають надміру витраченими коштами й обкладають ПДФО із застосуванням негрошового коефіцієнта (для ставки 18% — 1,219521).
Базу оподаткування ПДФО для надміру витрачених коштів визначають так: 280,00 грн х 1,219521 = 341,46 грн, сума ПДФО становить 61,46 грн (341,46 грн х 18%).
База оподаткування військовим збором надміру витрачених коштів — 280,00 грн, сума ПДФО становить 4,20 грн (280,00 грн х 1,5%).
Відобразимо в таблиці нарахування зарплати за травень 2019 року й оподаткування надміру витрачених коштів.
Таблиця
Оподаткування й облік надміру витрачених коштів
№ з/п |
Зміст господарської операції |
Бухгалтерський облік |
||
Дт |
Кт |
Сума, грн |
||
1 |
Працівникові видано аванс на відрядження |
372 |
301 |
2800,00 |
2 |
Списано на витрати на підставі затвердженого звіту |
92 |
372 |
2340,00 |
3 |
Віднесено ПДВ (сума — умовна) до податкового кредиту |
641/ПДВ |
372 |
180,00 |
4 |
Повернено працівником залишок авансу після закінчення граничного строку звітування та повернення коштів |
301 |
372 |
280,00 |
5 |
Нараховано зарплату за травень 2019 року, у т.ч. оплату за дні відрядження |
92 |
661 |
8000,00 |
6 |
Нараховано ЄСВ на зарплату (8000 грн х 22%) |
92 |
651 |
1760,00 |
7 |
Утримано ПДФО з: |
─ |
─ |
─ |
— зарплати (8000,00 грн х 18%) |
661 |
641 |
1440,00 |
|
— надміру витрачених коштів (за рахунок іншого оподатковуваного доходу — зарплати) (341,46 грн х 18%) |
661 |
641 |
61,46 |
|
8 |
Утримано військовий збір із: |
|
|
|
— зарплати (8000,00 грн х 1,5%) |
661 |
642 |
120,00 |
|
— надміру витрачених коштів (за рахунок іншого оподатковуваного доходу — зарплати) (280 грн х 1,5%) |
661 |
642 |
4,20 |
|
9 |
Перераховано до бюджету: |
|
|
|
— ЄСВ |
651 |
331 |
1760,00 |
|
— ПДФО (1440 грн + 61,46 грн) |
641 |
331 |
1501,46 |
|
— військовий збір (120 грн + 4,20 грн) |
642 |
331 |
124,20 |
|
10 |
Перераховано на зарплатний картковий рахунок працівника (8000 – 1501,46 – 124,20 грн) |
661 |
331 |
6374,34 |
У формі № 1ДФ за ІІ квартал 2019 року кошти, отримані платником податку на відрядження або під звіт, які надміру витрачені та не повернені в установлені законодавством строки, відображаються з ознакою доходу «118». Податківці наполягають, що в графах 3а і 3 розділу І форми № 1ДФ за ІІ квартал 2019 року слід показувати суму доходу з урахуванням негрошового коефіцієнта.
Наприклад, протягом ІІ кварталу 2019 працівникові була нарахована зарплата 25000 грн, з якої утримано ПДФО у сумі 4500 грн, а також із суми надміру витрачених коштів (280 грн) утримано ПДФО у сумі 61,46 грн (база оподаткування — 341,46 грн).
Наведімо фрагмент заповнення розділу І форми № 1ДФ за ІІ квартал 2019 року.
Фрагмент
<…>
1 |
2 |
3а |
3 |
4а |
4 |
5 |
6 |
7 |
8 |
9 |
|||||||||||||
1 |
4 |
4 |
4 |
4 |
4 |
4 |
4 |
4 |
4 |
4 |
25000 |
00 |
25000 |
00 |
4500 |
00 |
4500 |
00 |
101 |
— |
— |
— |
— |
2 |
4 |
4 |
4 |
4 |
4 |
4 |
4 |
4 |
4 |
4 |
341 |
46 |
341 |
46 |
61 |
46 |
61 |
46 |
118 |
— |
— |
— |
— |
<…>
Суми з граф 3а, 3, 4а, 4 розділу І будуть включені також до загальної суми таких граф у розділі ІІ форми № 1ДФ.
Коли робити й заповнювати розрахунок податку на доходи з неповернених підзвітних сум і в які строки перераховувати до бюджету?
Буквально читаючи п. 170.9 ПКУ, надміру витраченими неповернені кошти стають одразу після спливу встановленого ПКУ терміну звітування та повернення коштів. Проте в п. 3 Порядку № 841 ідеться про обкладення ПДФО сум надміру витрачених коштів у разі, якщо працівник не повернув їх протягом звітного місяця, на який припадає граничний строк. Однак суми надміру витрачених коштів включаються в загальний місячний оподаткований дохід працівника на підставі пп. 164.2.11 ПКУ.
Тому розрахунок ПДФО з надміру витрачених підзвітних коштів слід проводити під час оподаткування місячного доходу, а суми утриманого із зазначених сум податку на доходи та військового збору згідно з пп. 168.1.5 ПКУ, перераховують у строки, установлені для місячного податкового періоду. Таку відповідь на запит нашого видання було надано листом ГУ Міндоходів у м. Києві від 22.05.2013 р. № 335/10/06-4-06.
До речі, ДФС вважає, що перевищення суми добових витрат над їх неоподатковуваним розміром теж є надміру витраченими коштами. Тому базу оподаткування ПДФО для них визначають із застосуванням негрошового коефіцієнта, та у формі № 1ДФ показують з ознакою доходів «118» (див. листи ДФС від 16.02.2017 р. № 3874/7/99-99-13-01-01-17, від 13.03.2017 р. № 5002/6/99-99-13-02-03-15, роз’яснення з категорії 103.02 розділу «Запитання – відповіді з бази знань» ЗІР).
Світлана ЛІСТРОВА,
бухгалтер-експерт