Зміна ціни договору: документальне оформлення

Ситуація. Після відвантаження товарів (надання послуг, виконання робіт) змінюють ціну договору. Зміна ціни може бути зумовлена наданням знижки чи виникненням умов, передбачених договором (зростання ціни на матеріали чи підвищення курсу НБУ) або законом. Детально про це читайте в публікації «Зміна ціни договору: коли допустимо та як оформити».
Як правильно задокументувати зміну ціни — виправити вже складений первинний документ чи оформити новий?

Згідно із ч. 1 ст. 632 ЦКУ ціну в договорі встановлюють за домовленістю сторін. Тим часом зміна ціни після укладення договору можлива лише у випадках і на умовах, визначених договором або законом, а після виконання договору зміна ціни не допускається.

Тож, насамперед перегляд ціни обов’язково має бути зазначений або в договорі, або в додатковій угоді до відповідного договору.

Не забуваймо також про обов’язкові реквізити первинного документа, без яких він не вважатиметься первинним (ч. 2 ст. 9 Закону про бухоблік, п. 2.4 Положення № 88). Серед таких реквізитів є і «зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції», які передбачають зазначення в первинному документі ціни, кількості (обсягу) та загальної вартості постачання товарів/послуг.

Під час здійснення господарської операції (постачання товарів/послуг) складають відповідний первинний документ (видаткову накладну, акт наданих послуг (виконаних робіт)). У ньому зазначають дані, обумовлені в договорі та додатковій угоді (за наявності такої) на момент здійснення відповідної госпоперації (складання цього первинного документа).

Отже, коли ціну товарів/послуг переглядають до їх відвантаження/надання, первинні документи будуть складені вже з урахуванням зміненої вартості. Тому проблем із відображенням операції (а точніше — її оцінки) у бухобліку за такої ситуації не буде.

У разі якщо ціну товарів/послуг переглядають уже після їх постачання, то в первинних документах буде вказана початкова ціну, яка не враховує змін. А оскільки в разі подальшої зміни ціни не відбувається постачання товарів/послуг, відсутні й підстави для оформлення нової видаткової накладної/акта наданих послуг (виконаних робіт) на суму такої зміни. І тут постають запитання: який документ слугуватиме підставою для відображення в бухобліку зміни ціни постачання — попередньо складений чи новий? Якщо новий, то який саме?

Чи виправляти раніше складений первинний документ?

Виправлення можуть бути внесені до первинних документів, лише якщо вони містять помилки. Така умова визначена р. 4 Положення № 88. До того ж останнім передбачено механізм виправлення помилок. Детально це читайте тут — «Виправлення помилок у первинних документах».

Утім визначення поняттю «помилка» у Положенні № 88 немає. Не варто шукати його й у НП(С)БО чи Законі про бухоблік. Однак і без цього бухгалтери чудово розуміють його значення. Зокрема, це — викривлення в бухгалтерських записах через невикористання інформації, яка була або з достовірним очікуванням могла бути в підприємства для правильного відображення даних.

У розглядуваній ситуації постачання товарів/послуг відбувалося за цінами, які діяли на момент такого постачання та відповідали умовам договору. Тому не можна заявляти, що первинний документ, складений до моменту перегляду ціни, був оформлений із помилками.

Отже, уносити виправлення до первинного документа, складеного під час відвантаження/надання товарів/послуг, з метою коригування дійсної на момент постачання ціни неправомірно. Це означає, що для відображення в бухобліку зміни ціни потрібен інший спосіб. Далі з’ясуймо, який саме.

Який первинний документ оформлювати на зміну ціни?

Чинним законодавством не врегульовано питання документування зміни ціни, окрім ПДВ-обліку. Щодо цього в ПКУ є ст. 192, якою передбачено складання розрахунку коригування до відповідної податкової накладної.

До того ж украй стримано роз’яснює це питання Мінфін. Процитуємо висновок із листа Мінфіну України від 05.08.2014 р. № 31-11410-08/23-2303/2333:

«…первинними документами фіксується факт здійснення господарської операції з продажу (однією стороною) та придбання і оприбуткування (іншою стороною). Якщо ціна товару, вказана у первинних документах, відрізняється від ціни, зазначеної у договорі, то така розбіжність врегульовується сторонами у порядку, визначеному в договорі, або згідно із законодавством».

Як бачимо, чітких рекомендацій про документування зміни ціни з наведеної вище цитати мінфінівців не випливає. Це роз’яснення ми прокоментували в публікації «Зміна ціни договору: якими документами підтвердити».

Тож, для зміни ціни сторони мають прописати відповідну умову в договорі або додатковій угоді. Однак для відображення в бухобліку такої операції договору чи додаткової угоди може бути замало. Безперечно, договір може бути первинним документом, і якщо ним передбачено нову ціну (скажімо, додатковою угодою її змінено), то на підставі договору кожна сторона може відобразити перегляд, і якогось окремого документа складати не треба.

Проте буває й так, що договір передбачає лише можливість зміни ціни за певних умов. І ось тут вагомо, як на нас, підтвердити настання таких умов. Трапляється, що підтвердженням може бути звіт або ж акт коригування ціни, акт встановлення нової ціни чи інший документ, який підтверджує зміну ціни. Ми вважаємо, із цією метою можна скласти й бухгалтерську довідку.

Типова форма бухдовідки наведена в Методрекомендаціях № 356. Ця форма доволі проста (див. типову форму тут). Але кожне підприємство має право розробити й затвердити власну форму бухгалтерської довідки. Головне, аби такий документ містив усі обов’язкові реквізити із ч. 2 ст. 9 Закону про бухоблік, а також п. 2.4 Положення № 88. На цьому ж наполягає й Мінфін України в листі від 05.08.2014 р. № 31-11410-08/23-2303/2333.

Детально про порядок оформлення бухдовідки читайте тут — «Бухгалтерська довідка: форма та випадки оформлення».

Тим часом мінфінівці не виключають й оформлення окремого первинного документа за формою, розробленою підприємством, із додержанням вимог законодавства, зокрема щодо наявності обов’язкових реквізитів, — див. лист Мінфіну України від 13.01.2015 р. № 31-11410-08-10/699. Таким первинним документом може бути:

• акт про встановлення нової ціни, який на підставі змін до договору (або інших підстав зміни ціни) складає комісія підприємства, а затверджує його керівник підприємства;
• розпорядчий акт керівника підприємства, виданий у межах компетенції та відповідно до законодавства.

Підсумуємо

Підставою для перегляду ціни постачання товарів/послуг є умови, чітко прописані у відповідному договорі або ж додатковій угоді до нього. Своєю чергою, для відображення в бухобліку зміни ціни сторони можуть оформити окремий документ (скажімо, бух довідка чи самостійно розроблений первинний документ, що має всі обов’язкові реквізити). Хоча йсам договір може виконувати цю роль.

______________________________________________________________

ПРАВОВИЙ ГЛОСАРІЙ

ПКУ — Податковий кодекс України.

ЦКУ — Цивільний кодекс України.

Закон про бухоблік — Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 р. № 996-XIV.

Положення № 88 — Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом Мінфіну від 24.05.1995 р. № 88.

Методрекомендації № 356 — Методичні рекомендації по застосуванню регістрів бухгалтерського обліку, затверджені наказом Мінфіну від 29.12.2000 р. № 356.