Експорт товарів: відображення в обліку

Зі скасуванням обов’язкового продажу валюти «нове» життя отримали й облікові правила експорту. Адже віднині вся виручка «заходить» в інвалюті.
Чи використовувати й надалі субрахунок 316 для обліку коштів за розподільчим рахунком? Як визначати дохід під час експорту? Як рахувати курсові різниці? Які особливості визначення суми інвалютного доходу в платників єдиного податку?
Про це й не лише читайте в нашій публікації

Передусім зазначимо, що облік експорту безпосередньо залежить від порядку розрахунків за експортний товар нерезидентом: чи буде це повна передоплата, чи часткова, чи післяоплата. Причиною слугує те, що розрахунки відбуваються в іноземній валюті, а під час їх відображення в обліку потрібно застосувати відповідний курс НБУ й розрахувати курсові різниці (коли вони виникають). У разі передоплати курсових різниць за зобов’язаннями не буде, а ось під час постоплати вони виникатимуть. Тож, розгляньмо кожен із цих варіантів.

Податок на прибуток

У частині експортних операцій можливе лише коригування фінансового результату до оподаткування за контрольованими операціями.

Бухфінрезультат до оподаткування збільшують на суму перевищення ціни, визначеної за принципом «витягнутої руки», над договірною (контрактною) вартістю (вартістю, за якою відповідну операцію повинні відображати під час формування фінансового результату до оподаткування згідно з правилами бухгалтерського обліку) реалізованих товарів (робіт, послуг) у разі здійснення контрольованих операцій у випадках, визначених ст. 39 ПКУ (пп. 140.5.1 ПКУ).

Певна річ, такі різниці стосуються платників податку на прибуток, які застосовують різниці з р. ІІІ ПКУ (пп. 134.1.1 ПКУ).

Інших коригувань, пов’язаних із відображенням експортних операцій, у ПКУ не передбачено. Тому все, що відображено в бухобліку за такими операціями, вплине на бухфінрезультат і, відповідно, на базу оподаткування податком на прибуток.

Єдиний податок

Дохід, виражений в інвалюті, перераховують у гривні за курсом НБУ на дату отримання такого доходу (п. 292.5 ПКУ).

Датою отримання доходу є дата надходження коштів на рахунок.

Тобто на дату отримання коштів на рахунок беруть курс НБУ.

При цьому податківці завше зазначали про курс зарахування коштів саме на поточний, а не розподільчий рахунок.

Отже, інвалютні надходження у єдинників під час визнання доходу визначають за курсом НБУ на дату отримання інвалюти на поточний рахунок.

Щодо курсових різниць — за валютою на рахунку (зокрема й тією, що отримана від експорту).

Для ФОПів-єдинників у роз’ясненні з категорії 107.04 розділу «Запитання – відповіді з Бази знань» ЗІР (zir.sfs.gov.ua) на питання — «Чи здійснюється перерахунок іноземної валюти за офіційним курсом гривні, встановленим НБУ, яка на дату закінчення звітного періоду обліковується на поточному рахунку ФОП — платника ЄП?» — надали таку відповідь: перерахунок іноземної валюти за офіційним курсом гривні, установленим Національним банком України, яка на дату закінчення звітного періоду обліковується на поточному рахунку фізичної особи — підприємця — платника єдиного податку, не здійснюється.

Для юросіб — єдинників групи 3 податківці повсякчас зазначали про включення позитивних курсових різниць до доходу, а ось негативні жодним чином на базу єдиного податку не впливають (див. роз’яснення з категорії 108.01.02 розділу «Запитання – відповіді з Бази знань» ЗІР (zir.sfs.gov.ua), що значиться не чинним із 23.07.2019 через зміни в бухобліку, затверджені наказом Мінфіну від 31.05.2019 р. № 226, які, щоправда, не стосуються обліку згаданої у запиті ситуації, а пов’язані з оновленнями П(С)БО 25, реквізити якого згадані у відповіді). Найімовірніше, підхід контролерів до цього питання не змінився.

ПДВ

Вивезення товарів за межі митної території України є об’єктом обкладення ПДВ (п. 185.1 ПКУ).

Базу оподаткування операцій із постачання товарів/послуг визначають виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків і зборів (п. 188.1 ПКУ). Але для покупних товарів — не нижче за ціну їх придбання, для необоротних активів — не нижче, ніж залишкова бухвартість на початок періоду продажу, для власновиробленого товару/послуги — не нижче за звичайні ціни.

Датою виникнення податкових зобов’язань у разі експорту товарів є дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетину митного кордону України, оформленої відповідно до вимог митного законодавства (п. 187.1 ПКУ).

І хоча така операція оподатковується за нульовою ставкою, вона є об’єктом обкладення ПДВ. Відповідно, виникає обов’язок скласти податкову накладну на дату виникнення податкових зобов’язань із ПДВ, та зареєструвати її у ЄРПН (пп. «г» п. 185.1 ПКУ).

Податківці роз’яснюють, що датою оформлення митної декларації вважається дата завершення процедури митного оформлення експортної операції, яка визначається за фактом проставлення посадовою особою на всіх аркушах такої декларації відбитка особистої номерної печатки, а в разі електронного декларування — за фактом засвідчення електронним цифровим підписом посадової особи електронної митної декларації, після перетворення її у візуальну форму (див. лист ДФСУ від 25.04.2017 р. № 8845/6/99-95-42-03-15).

Однак дата оформлення ВМД не завжди збігається з датою перетину кордону товарами (тобто з датою їхнього вивезення).

Тож, на яку дату оформлювати податкову накладну:

• на дату перетину митного кордону товаром (тобто коли відбулося фактичне вивезення товарів?

або

• на дату оформлення ВМД?