У консультації ми розповімо про ПДВшні наслідки відступлення права грошової вимоги в першого кредитора (постачальника товарів/послуг), у нового кредитора, який купує таке право, та в боржника (покупця товарів/послуг).

Відступлення права вимоги та ПДВ

Така операція є заміною кредитора у зобов’язанні шляхом передання ним своїх прав іншій особі за угодою (ст. 512 Цивільного кодексу України). В унісон цій нормі звучить тлумачення такого терміна для податкових цілей із пп. 14.1.255 Податкового кодексу України (даліПКУ):

«відступлення права вимоги — операція з переуступки кредитором прав вимоги боргу третьої особи новому кредитору з попередньою або наступною компенсацією вартості такого боргу кредитору або без такої компенсації».

Завдячуючи пп. 196.1.5 ПКУ, операції з відступлення права вимоги виведені з-під об’єкта обкладення ПДВ. Починаючи з 01.01.2017 тут чорним по білому прописали, що такі операції не є об’єктом обкладення ПДВ. Хоча, варто сказати, що до зазначеної дати податківці поширювали дію цієї пільги на операції з відступлення права вимоги, ототожнюючи їх із торгівлею борговими зобов’язаннями (див., наприклад, листи ДФС від 15.07.2016 р. № 15298/6/99-99-15-03-02-15 та від 14.12.2015 р. № 26560/6/99-99-19-03-02-15).

За договором про відступлення права вимоги може передаватись як грошова заборгованість (вимога щодо оплати відвантаженого товару/наданої послуги), так і негрошова (товарна) заборгованість (вимога щодо постачання товару/надання послуги в рахунок перерахованої передоплати). Наразі розповімо лише про операції з відступлення права вимоги грошових коштів (див. схему). А про відступлення права негрошової вимоги читайте в наступному номері газети.

Схема

То що ж відбуватиметься в ПДВшному обліку в кожної зі сторін операції?

ПДВ-наслідки в першого кредитора (постачальника)

Після відвантаження товарів (надання послуг) постачальник — платник ПДВ у загальному випадку нараховує за правилом першої події податкові зобов’язання з ПДВ. Своєю чергою, він складає та реєструє в ЄРПН на покупця — платника ПДВ податкову накладну.

А як бути постачальнику, який застосовує касовий метод обліку ПДВ? Контролери пропонують касовикам-постачальникам нараховувати податкові зобов’язання на дату підписання договору відступлення права вимоги (див. ІПК ГУ ДФС у Дніпропетровській області від 18.06.2018 р. № 2685/ІПК/04-36-12-01-16, ІПК ГУ ДФС у Київській області від 27.04.2018 р. № 1915/ІПК/10-36-12-02-11).

Далі постачальник передає право вимагати у покупця (боржника) плату за відвантажені товари (надані послуги) іншій особі (новому кредиторові). Це передання права вимоги, як ми вже з’ясували, не є об’єктом обкладення ПДВ за приписами пп. 196.1.5 ПКУ. Тож, на таку операцію перший кредитор податкову накладну не оформлює.

Водночас перший кредитор не проводить коригувань податкових зобов’язань із ПДВ, нарахованих під час відвантаження товарів покупцеві. Адже товари (послуги) були поставлені, і той факт, що оплата за них надходить від іншої особи, нічого не змінює. Покупцем товарів (послуг) лишається боржник, а надходження коштів від нового кредитора за цим постачанням — друга подія.

Навіть якщо постачальник отримає від нового кредитора меншу суму, аніж вартість відвантажених товарів (наданих послуг), підстав для коригування немає. Адже вартість постачання товарів (послуг) не змінилася, і покупець оплатить новому кредиторові повну їх вартість.

У разі якщо відступлення права вимоги відбудеться без компенсації вартості боргу, то контролери можуть поставити під сумнів використання товарів (наданих послуг) у госпдіяльності першого кредитора (постачальника) і наполягати на нарахуванні компенсуючих податкових зобов’язань за п. 198.5 ПКУ (мовляв, постачальник від проведення таких операцій доходу не отримує). Тому радимо утримуватися від безкоштовного відступлення права вимоги або домовлятися хоча б про символічну компенсацію вартості боргу.

ПДВ у нового кредитора

Операція з відступлення права грошової вимоги не є об’єктом обкладення ПДВ (пп. 196.1.5 ПКУ), тому придбання такого права за кошти не містить ПДВ. Відповідно, не йдеться про податковий кредит у нового кредитора.

Під час отримання коштів від боржника в нового кредитора податкових зобов’язань із ПДВ не виникає. Адже це надходження для нього не має нічого спільного з об’єктом обкладення ПДВ (постачанням товарів/послуг).

Погоджуються із цим і податківці (див., наприклад, ІПК ДФСУ від 26.07.2018 р. № 3273/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).

Якщо ж новий кредитор розраховуватиметься за таке право товарами (послугами), то в податковому обліку він зафіксує їх постачання за загальними правилами. Тобто нарахує на вартість таких товарів/послуг ПДВшні зобов’язання та складе на першого кредитора (як покупця) податкову накладну.

ПДВ-облік у боржника (покупця)

Податківці не заперечують права покупця (платника ПДВ) на податковий кредит за операцією з придбання товарів/послуг, за якою відбулася заміна кредитора (див., наприклад, лист ДФСУ від 15.11.2016 р. № 24597/6/99-99-15-03-02-15, ІПК ГУ ДФС у Херсонській області від 03.11.2017 р. № 2504/ІПК/21-22-12-01).

Утім боржникові необхідно взяти до уваги, що за таким податковим кредитом у нього можуть виникнути проблеми з бюджетним відшкодуванням.

Річ у тім, що контролери в роз’ясненнях озвучили фіскальний підхід — див., наприклад, лист ДФСУ від 15.11.2016 р. № 24597/6/99-99-15-03-02-15, у якому вони стверджували:

«…платник податку — покупець, який придбаває товари/послуги у платника податку — першого кредитора, а оплату за них здійснює іншому платнику податку — новому кредиторові, якому відступлено право вимоги грошових коштів, має право на формування податкового кредиту за операцією з придбання таких товарів/послуг при наявності належним чином оформленої податкової накладної, зареєстрованої в Єдиному реєстрі податкових накладних, але втрачає право на врахування сум ПДВ, сплачених за такі товари/послуги, при розрахунку суми бюджетного відшкодування ПДВ, оскільки отримувач коштів (новий кредитор) не є постачальником таких товарів/послуг» (Виділено авт. — О.К.).

Аргументують свою позицію податківці пп. «б» п. 200.4 ПКУ, де прописано, що бюджетному відшкодуванню підлягає частина від’ємного значення, яка дорівнює сумі ПДВ, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Держбюджету.

Звісно, формально контролери праві: у цих випадках кошти сплачуються не постачальнику товарів (послуг). Але таку нестандартну ситуацію варто розглядати глибше.

Покупець сплачує ПДВ у ціні придбаних товарів/послуг у постачальника й отримує право на податковий кредит на підставі зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної. Зі свого боку, постачальник нараховує та сплачує податкові зобов’язання з ПДВ за такою операцією до бюджету в загальному порядку. Адже в разі відступлення права вимоги постачальник і покупець не коригують суми податкових зобов’язань та податкового кредиту. Тобто зміна кредитора жодним чином не вплинула на розрахунки з бюджетом щодо ПДВ у постачальника та покупця товарів/послуг. Тому вважаємо, немає підстав для відмови покупцю в бюджетному відшкодуванні ПДВ за такою покупкою.

На бік платника ПДВ, що відстоював власне право на бюджетне відшкодування за придбанням, у якому відбулася зміна кредитора, стали представники судової гілки влади.

Так, в ухвалі від 18.07.2016 р. у справі № 817/3441/15 Житомирський апеляційний адмінсуд наголосив:

«Пункт 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України визначає однією з умов виникнення у платника права на бюджетне відшкодування сплату ним ПДВ у ціні придбаного від постачальника товару. ТОВ «…» згідно договору про відступлення права вимоги замінило ТОВ «…» — постачальника послуг, а тому сплата коштів новому фактично постачальнику є правомірною і не суперечить вимогам п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України».

Погодився із цим також ВАСУ в ухвалі від 12.09.2016 р. № К/800/21880/16.

Ольга КЛЕБАН,

експерт з обліку й оподаткування