Зміни в трансферному ціноутворенні: нові строки, нові підходи, нові штрафи

Зміни в трансферному ціноутворенні: нові строки, нові підходи, нові штрафи

(коментар до Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення трансфертного ціноутворення» від 13.05.2014 р. № 1260-VII, далі — Закон № 1260, набрав чинності 30.05.2014 р.)

Строк подання звіту про контрольовані операції за 2013 рік

У ПКУ з’явилася нова норма, що регулює строки подання Звіту про контрольовані операції, які були здійснені в період із 1 вересня по 31 грудня 2013 року. Тож, хоч і заднім числом, усе-таки строк подання першого Звіту про контрольовані операції було перенесено з 30.04.2013 р. (до 1 травня року, наступного за звітним) на 30.09.2014 р. (до 1 жовтня 2014 року). Тому сподіваємося, що всі, хто не подав цього звіту чи не відобразив усіх конт­­­­рольованих операцій, зараз можуть не хвилюватися щодо застосування до них штрафних санкцій.

Цікаво, що Звіт про контрольовані операції не передбачає повторного його подання (з виправленими показниками) до спливу граничного строку. Отже, тим, хто хоче доповнити раніше подану звітність, доведеться подавати її з поміткою «Уточнююча». Окремих правил складання уточнюючого звіту немає, тому вважаємо, що його потрібно заповнювати із правильними показниками в повному обсязі, наче помилки й не було (так само подається уточнююча декларація з податку на прибуток).

Залишилося вирішити, що робити тим, кому Податкова вже винесла податкові повідомлення-рішення на підставі п. 120.3 ПКУ. З одного боку, вони були прийняті цілком правомірно, тобто відповідно до діючого законодавства на той період. А з іншого — сам по собі п. 3 р. І Закону № 1260 натякає на зворотну дію в часі. Стаття 58 Конституції України забороняє зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів, окрім випадків, коли вони пом’якшують або скасовують відповідальність особи. Під поняттям «особа» КСУ (рішення від 09.02.1999 р. у справі № 1-7/99) має на увазі саме фізичну особу, але не виключає, що зворотна дія може бути законною також для юридичних осіб «…шляхом прямої вказівки про це в законі або іншому нормативно-правовому акті».

У р. ІІ Закону № 1260 сказано, що цей документ набирає чинності з дня, наступного за днем його опублікування. І жодного слова стосовно зворотності в період із 30.04.2014 р. по 30.05.2014 р. Виходить, що винесення повідомлення-рішення в згаданий період є цілком законною дією контролюючих органів. Хіба що суди інакше розглянуть цю проблему.

Відповідальність за неподання звіту й обов’язкової документації

Підхід до визначення суми штрафу істотно змінився. Мабуть, здебільшого нові штрафи будуть меншими (див. порівняльну таблицю).

Таблиця

Штрафні санкції згідно з п. 120.3 ПКУ

Відповідальність за помилки під час розрахунку грошових зобов’язань

Ідеться про необхідність коригування податку на прибуток і ПДВ у разі здійснення контрольованих операцій за цінами, що не відповідають рівню звичайних цін.

У редакції до 30.05.2015 р. для таких помилок було запроваджено пільговий період (з 01.09.2013 р. по 01.09.2014 р.). За заниження в цьому пільговому періоді ПДВ і податку на прибуток (від суми поправки на звичайну ціну) застосовувався штраф — 1гривня. Але норма звучала двозначно: «…за порушення норм статті 39 <…> вчинені у період…». Не зрозуміло, чи то по деклараціях, складених у цьому періоді, чи то в цьому періоді платники повинні були встигнути відкоригувати податок. Але підприємство не завжди відразу може знати про те, що здійснювало контрольовані операції, бо невідомо, чи буде досягнуто 50-мільйонний ліміт в операціях із контрагентом. І коригувати податок доводиться постфактум.

Тепер норма звучить чіткіше: «…за помилки, допущені при розрахунку грошових зобов’язань <…> за період…». Інакше кажучи, штраф в 1 гривню застосовуватиметься до податку, задекларованого в пільговий період. До того ж власне пільговий період було збільшено — з 01.09.2013 р. по 31.12.2014 р.

Окрім цього, самостійне виправлення таких помилок за той же пільговий період дозволяє не нараховувати самоштрафу, передбаченого ст. 50 ПКУ.

Нові правила визначення 50-мільйонного вартісного критерію

Це, мабуть, найголовніша та найприємніша новина. В Узагальнюючій податковій консультації з окремих питань застосування норм податкового законодавства щодо трансфертного ціноутворення, затвердженій наказом Міндоходів від 22.11.2013 р. № 699 (далі — Узагальнююча консультація № 699), контролери стверджували, що до 50-мільйонного вартісного критерію слід включати всі¹ операції, які викликають зміни в структурі активів і зобов’язань, власному капіталі підприємства.

Такий висновок було зроблено контролерами в зв’язку із тим, що в пп. 39.2.1.4 ПКУ мовилося про операції, але не уточнялося, які саме. Тож Міндоходів вирішив включити туди всі можливі операції. І це при тому, що пп. 39.2.1.1 ПКУ визнає контрольованими лише господарські операції з придбання (продажу) товарів (робіт, послуг). У коментарі Узагальнюючої консультації № 699 (див. матеріал «Трансфертне ціноутворення: узагальнююча консультація від Міндоходів» газети № 151 за 2013 рік) ми зробили припущення: якби в пп. 39.2.1.4 ПКУ замість слова «здійснених» поставити слово «таких», то це кардинально змінило б ситуацію. І до 50-мільйонного вартісного критерію включатимуть лише операції з придбання (продажу) товарів (робіт, послуг).

На диво, так і сталося. Відтепер у пп. 39.2.1.4 ПКУ прописано: «Господарські операції, передбачені у підпунктах 39.2.1.1 і 39.2.1.2 цієї статті, визнаються контрольованими за умови, що загальна сума ТАКИХ операцій платника податків з кожним контрагентом дорівнює або перевищує 50 мільйонів гривень (без урахування податку на додану вартість) за відповідний звітний календарний рік».

Це означає, що до 50-мільйонного вартісного критерію включатимуть лише операції з придбання (продажу) товарів (робіт, послуг). Лишилося з’ясувати: чи можна нове правило застосовувати під час складання звіту за 2013 рік? На нашу думку — ні. Нова норма запрацювала з 30.05.2014 р., тож до цього періоду до 50-ти мільйонного критерію потрібно включати всі операції, а з 30.05.2014 р. — лише господарські операції з придбання (продажу) товарів (робіт, послуг).

Утім Міндоходів готує нову порцію роз’яснень стосовно трансфертного ціноутворення (див. новину «Проект доповнень до узагальнюючої консультації по трансфертному ціноутворенню») і, цілком можливо, у відомства буде власний підхід до звітності за 2013 рік.

Окремо завважимо щодо пп. 39.2.1.2 ПКУ (взаємовідносини з нерезидентами, які сплачують податок на прибуток за ставкою, яка є нижчою за вітчизняну на 5 пунктів і більше). Там також невиразно зазначалося: контрольованими є «…операції, однією із сторін яких є нерезидент...». У «Віснику Міністерства доходів і зборів України» № 4 за 2014 рік («Контрольовані операції: правила ідентифікації згідно з Податковим кодексом») таке формулювання дало підґрунття для думки, що контрольованими (стосовно нерезидентів, які не є пов’язаними особами, але сплачують податок на прибуток за нижчою, ніж вітчизняна, ставкою²) уважаються всі операції, а не лише купівля-продаж товарів (робіт, послуг).

У новій редакції слово «операції» доповнилось уточненням — «господарські операції». На перший погляд, таке уточнення не змінить підходу до визначення контрольованих операцій. Та, зважаючи на загальну тенденцію змін у трансфертному ціноутворенні, можливо, що і тут малася на увазі лише купівля-продаж. Чекатимемо на роз’яснення контролерів.