Відшкодування ПДВ задекларували не в періоді його виникнення: чи можуть податківці оштрафувати за завищення

Відшкодування ПДВ задекларували не в періоді його виникнення: чи можуть податківці оштрафувати за завищення

За даними декларації з ПДВ за листопад 2012 р. різниця між зобов’язаннями та кредитом була від’ємною. Незважаючи на те що з постачальниками розрахувалися коштами, у наступному періоді (грудень 2012 р.) бюджетне відшкодування не декларували, а весь від’ємний ПДВ перенесли до рядка 24 декларації з ПДВ. Однак надалі — у січні 2013 р. — усе-таки задекларували відшкодування в рядку 23.2 звітної декларації

Перевірка встановила порушення пунктів 200.4 та 200.6 Податкового кодексу, яке призвело до завищення суми бюджетного відшкодування ПДВ у зменшення податкових зобов’язань із ПДВ наступних звітних періодів.
Водночас на особовій картці підприємства існує переплата, і таке віднесення не спричинило податкового боргу.
Чи праві податківці та чи можуть нарахувати штраф у розмірі 25% від суми зменшення бюджетного відшкодування?

ВІДПОВІДЬ: На жаль, контролери мають рацію, хоча судова практика в таких спорах не­однозначна. Наприклад, деяким платникам ПДВ удавалося переконати суд, що заявляти відшкодування можна в періодах, наступних після його виникнення (але протягом 1095 днів), а інші доводили, що має місце лише помилка під час заповнення декларації, відповідальності за яку в ПКУ не існує.

Щодо права на бюджетне відшкодування

У разі якщо в наступному звітному періоді від’ємне значення різниці між податковими зобов’язаннями та податковим кредитом попереднього періоду не «перекрито» позитивним значенням поточного періоду, то (п. 200.4 ПКУ):

• по-перше, бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від’ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх і звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України¹;
• по-друге, залишок від’ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.

Цей алгоритм втілили й у декларації з ПДВ: у ній від’ємне значення другого періоду (рядок 22)² спочатку претендує перетворитися у відшкодування (рядок 23), і лише різниця між ними опиниться в рядку 24 (про це прямо говорить формула в назві рядка).

Утім не секрет, що платники ПДВ не завжди дотримуються викладеної процедури: про перетягування ними від’ємного показника повз бюджетне відшкодування контролери згадували ще в листі ДПАУ від 19.09.2007 р. № 18727/7/16-1517. Також у докодексні часи контролери запропонували й рецепт виправлення ситуації: «у разі якщо платником до початку його перевірки самостійно виявлено заниження бюджетного відшкодування внаслідок недекларування ним оплаченої частини від’ємного значення (тобто даний факт не було виявлено органом податкової служби), такий платник може подати уточнюючий розрахунок і Довідку за той період (періоди), у якому (яких) у нього виникло право на бюджетне відшкодування (коли фактично була оплата), задекларувавши в них виправлені показники» (лист ДПАУ від 01.04.2009 р. № 6810/7/16-1517).

Тобто про врахування відразу незаявленого відшкодування в будь-якій зі звітних декларацій за наступні періоди не йшлося: якщо потрібно задекларувати старе відшкодування, платник ПДВ мав подати «уточненку».

Із тих часів порядки радикально не змінилися, а тому й зараз податківці пропонують подавати уточнюючий розрахунок, якщо сума ПДВ не була заявлена до бюджетного відшкодування в попередніх звітних періодах: «платник податку на додану вартість, який самостійно виявив заниження бюджетного відшкодування внаслідок недекларування ним оплаченої частини від’ємного значення, може подати уточнюючий розрахунок податкових зобов’язань з податку на додану вартість і відповідні додатки до податкової декларації з податку на додану вартість за період, в якому виникло право на бюджетне відшкодування (фактично була здійснена оплата), з виправленими показниками» (див. відповідь у підкатегорії 101.18 ЄБПЗ³). У разі якщо вчинили по-іншому, податківці наполягають на завищенні бюджетного відшкодування в періоді його фактичного декларування та його заниженні — у тому періоді, коли з’явилося право на відшкодування.

Щодо застосування штрафної санкції

Якщо до набрання чинності ПКУ санкції за завищення бюджетного відшкодування повинні були застосовувати лише за умови, що його отримали, то п. 123.1 ПКУ дозволяє штрафувати вже за фактом завищення задекларованої суми (див. лист ДПАУ від 01.03.2011 р. № 10-1018/769). І сума штрафу складає 25% завищеної суми бюджетного відшкодування. Підтвердження викладених висновків знаходимо, наприклад, у постанові Рівненського окружного адмінсуду від 23.03.2013 р. у справі № 2а/1770/4372/2012, постанові Окружного адмінсуду м. Києва від 15.11.2012 р. у справі № 2а-11621/12/2670, постанові Одеського апеляційного адмінсуду від 06.08.2013 р. у справі № 815/1749/13-а.

Тепер щодо інших, більш позитивних для платників ПДВ вердиктів. Як ми зазначили вище, інколи судді погоджуються з правом платника ПДВ заявити відшкодування у звітній декларації не тільки за період, коли таке право виникло, а й за наступний. Зокрема, такий висновок, із посиланням на термін давності з п. 102.5 ПКУ, містить постанова Окружного адмінсуду м. Києва від 26.03.2013 р. у справі № 826/2135/13-а. У ній суд відзначив: «право на бюджетне відшкодування від’ємного значення ПДВ позивач отримав з 05.10.2009 р. та в межах встановленого законодавством 1095-денного строку, а саме 16.08.2012 р. заявив відповідну суму до бюджетного відшкодування (шляхом декларування в декларації за липень 2012 р. — Прим. автора), суд дійшов висновку про виконання позивачем вимог податкового законодавства та відсутність з його боку будь-яких порушень чи пропущення строку подачі заявки до бюджетного відшкодування ПДВ».

Із дещо іншим, але також позитивним для платника ПДВ ухилом, контролерам відмовили в застосуванні 25% штрафу за п. 123.1 ПКУ — виніс постанову Київський апеляційний адмінсуд від 27.05.2013 р. у справі № 826/3475/13-а.

На думку суддів, відтермінування на декілька періодів заяви про бюджетне відшкодування свідчить лише про те, що платником ПДВ «було порушено лише порядок заповнення податкових декларацій з ПДВ, що призвело до неможливості отримання бюджетного відшкодування на рахунок платника в банку та можливості використання залишку від’ємного значення виключно шляхом його зарахування в рахунок зменшення податкових зобов’язань, що виникли в наступних податкових періодах». Тож і карати за таке порушення штрафом із п. 123.1 ПКУ несправедливо. Аналогічну думку виголосив і Окружний адмінсуд м. Києва в постанові від 05.07.2013 р. № 826/7451/13-а.

Таким чином, вимальовується послідовна позиція контролерів, які:

• не бачать у платників ПДВ права «відкладати» декларування бюджетного відшкодування на наступні періоди (здійснити його буде можливо тільки через уточнюючий розрахунок);
• застосовують штрафи за завищення відшкодування за п. 123.1 ПКУ.

Натомість результати судових дебатів свідчать про неоднозначні підходи до санкцій, пов’язаних із виявленням контролерами «відкладеного» відшкодування.