От ошибок никто не застрахован, особенно когда речь идет об ошибках в декларации по НДС. Когда можно исправлять ошибки в НДСной отчетности и каким образом это можно сделать? Как заполнить уточняющий расчет? Когда придется уплатить штраф? Об этом и больше мы расскажем в текущем материале

Способы исправления НДСных ошибок

Пункт 50.1 НКУ предлагает на выбор плательщика исправлять ошибки в налоговой отчетности с помощью или уточняющего расчета как самостоятельный документ, или уточняющего расчета как приложение к текущей декларации. Однако плательщики НДС могут воспользоваться только первым способом. Ведь п. 1 р. VІ  Порядка заполнения и представления налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость, утвержденного приказом Минфина от 28.01.2016 г. № 21 (далееПорядок № 21), говорит лишь о возможности предоставления уточняющего расчета как самостоятельного документа.

Итак, у НДСников сейчас есть два способа исправления ошибок в ранее поданной декларации по НДС, а именно:

  • Первый способ — подать новую декларацию по НДС с исправленными показателями (последний абзац п. 50.1 НКУ и п. 23 р. ІІІ Порядка № 21).

Но данный способ можно применить, только если не истек предельный срок предоставления декларации по НДС, в которой есть ошибки.

Допустим, плательщик в начале июля подал декларацию за июнь 2017 года и обнаружил в ней ошибки. Он вправе до 20.07.2017 г. (предельная дата предоставления декларации за июнь 2017 года) включительно подать декларацию за этот отчетный период с пометкой «Звітна нова» и исправленными показателями. Кстати, такие же отметки ставят и во всех приложениях к такой декларации. Тогда налоговики по базе проводят данные с новой декларации, а предоставленная ранее декларация с ошибками получает статус — «до відома».

И если успеть подать отчетную новую декларацию, то можно считать, что ошибки как таковой не было. Ведь в этом случае штрафных санкций по п. 50.1 НКУ не начисляют, а расчеты с бюджетом по данным отчетной новой декларации проводят в общем порядке (через электронный счет в предельные сроки для уплаты НДС за отчетный период, то есть в течение 10 к.дн., следующих за последним днем предельного срока предоставления декларации).

  • Второй способ — подать уточняющий расчет как самостоятельный документ (абз. 4 п. 50.1 НКУ и п. 1 р. VІ Порядка № 21).

Его применяют в случае:

1) если плательщик НДС самостоятельно выявляет ошибки в ранее предоставленной им декларации по НДС (п. 50.1 НКУ);

2) если ошибку обнаружили налоговики по результатам электронной проверки (которая проводится по заявлению самого плательщика). При этом необходимо подать уточняющий расчет в течение 20-ти рабочих дней после даты составления справки о проведении электронной проверки (п. 50.3 НКУ);

3) изменения направления согласованного бюджетного возмещения по решению налогоплательщика (п. 5 р. ІV Порядка № 21).

Если ошибка повлекла за собой недоплату налога в бюджет, то, исправляя ее таким образом, плательщику НДС придется начислить и уплатить штраф в размере 3% от суммы недоплаты (п. 50.1 НКУ). А вот пени можно избежать, если успеть исправить ошибку в течение 90 к.дн., следующих за последним днем предельного срока уплаты денежного обязательства по НДС (п. 129.9 НКУ).

Уплата недоплаты, штрафа и пени

Что же такое недоплата? Собственно, это сумма НДС, которую плательщик должен был уплатить в бюджет, но не уплатил (в частности, из-за допущенных ошибок в НДСной отчетности). Также к ней приравнивают сумму неправомерно полученного плательщиком бюджетного возмещения по НДС.

Ошибка повлечет за собой недоплату, если:

  • занижена сумма НДС к уплате (в уточняющем расчете данные со знаком «+» в графе 6 строки 18);
  • ошибка привела к завышению полученного бюджетного возмещения (в уточняющем расчете в графе 6 строки 20.2 фигурирует отрицательное значение, и данная сумма фактически была получена плательщиком НДС).

Согласно предписаниям пп. «а» п. 50.1 НКУ, сумму недоплаты и самоштрафа следует уплатить до подачи уточняющего расчета. Однако с 01.01.2017 г. в п.п. 87.1 и 2001.6 НКУ прописан специальный порядок уплаты НДС по уточняющим расчетам (см. схему).

Схема

То есть доплату НДС по уточняющим расчетам за периоды после 01.07.2015 г. проводят через электронные НДС-счета. А это значит, что плательщик НДС на дату подачи уточняющего расчета должен обеспечить наличие соответствующей суммы на своем электронном НДС-счете. Далее, получив уточняющие расчеты с декларируемыми суммами доплат, ГФСУ, формирует реестр и предоставляет его Госказначейству, которое, в свою очередь, списывает эти суммы с электронных счетов плательщиков в бюджет.

В разъяснении в «Віснику. Право все знати все про податки і збори» (№ 13 за 2017 год, стр. 47) налоговики предлагают сумму самоштрафа и пени также уплачивать через электронный НДС-счет. Мы с этим согласиться не можем, поскольку ничего подобного НКУ не предусматривает.

Посему, мы считаем, уплату предусмотренных НКУ штрафных санкций (3% суммы недоплаты) и пени плательщик НДС осуществляет с текущего счета в соответствующий бюджет (п. 24 Порядка электронного администрирования налога на добавленную стоимость, утвержденного постановлением КМУ от 16.10.2014 г. № 569, далееПорядок № 569).

Заметим: на данный момент ГФСУ лишь обнародовала проект изменений в Порядок № 569. Согласно этому проекту, недоплаты НДС по уточняющему расчету уплачивают через электронные НДС-счета, а самоштраф и пеню — через текущий счет плательщика. Следовательно, с нетерпением ждем, когда же нормы Порядка № 569 приведут в соответствие с изменениями, внесенными в НКУ более полугода назад.

Форма уточняющего расчета

Уточняющий расчет к декларации по НДС подают по форме, действующей на дату его предоставления (п. 50.1 НКУ и п. 1 р. VІ Порядка № 21). Как известно, с 01.03.2017 г. плательщики НДС пользуются формой уточняющего расчета, утвержденной приказом Минфина от 28.01.2016 г. № 21 (в редакции приказа от 23.02.2017 г. № 276).

Ограничения для исправления НДСных ошибок

Уточняющий расчет для исправления ошибки в отчетности по НДС не удастся предоставить:

  • при проведении контролирующим органом документальных плановых и внеплановых проверок сумм НДС (п. 50.2 НКУ).

Заметьте: данный запрет не работает касательно представления уточняющего расчета в ходе камеральных проверок отчетности по НДС, а также в период (10 дней) с момента, когда плательщик получил уведомление о проведении документальной проверки до ее начала.

Зачастую спрашивают: а можно ли уточнять отчетные периоды, которые уже были проверены налоговиками?

Да, можно. Впрочем, в случае если плательщик НДС подает уточняющий расчет к декларации по НДС за отчетный период, который уже проверялся налоговиками (или не подает уточняющий расчет в течение 20-ти рабочих дней после даты составления справки о проведении электронной проверки, которой установлено нарушение налогового законодательства), контролирующий орган имеет право на проведение внеплановой проверки плательщика НДС за соответствующий отчетный период (п. 50.3 НКУ);

  • по истечении срока давности, установленного ст. 102 НКУ. То есть исправить ошибку в НДСной декларации можно, если со дня, следующего за последним днем предельного срока ее предоставления, не истекло 1095 к.дн. В случае предоставления декларации, которая содержит ошибку, с опозданием, отсчет данного срока начинают со дня ее фактической подачи.

К примеру

Ошибку, допущенную в декларации по НДС за июнь 2014 года, можно исправить, подав уточняющий расчет до 20.07.2017 г. включительно, учитывая то что:

— предельная дата предоставления декларации по НДС за июнь 2014 года — 21.07.2014 г. (20 июля 2014 года — выходные);

— 2016 года — високосный, то есть имеет 366 дней.

В случае если к декларации по НДС с ошибками ранее уже подавали уточняющий расчет, то срок давности (1095 дней) для исправления ошибок начинают отсчитывать со дня подачи такого уточняющего расчета (п. 102.1 НКУ);

  • после аннулирования НДСной регистрации.

Налоговики настаивают: лицо, оставившее ряды плательщиков НДС, не может подать уточняющий расчет и исправить ошибки после аннулирования НДСной регистрации. Собственно, данного запрета в НКУ нет. Причина этого табу — формальная.

Заполняя уточняющий расчет, необходимо указать индивидуальный налоговый номер по данным реестра плательщиков НДС за отчетный (налоговый) период (абз. 5 п. 48.4 НКУ). Это обязательный реквизит. Но после аннулирования НДСной регистрации у лица нет такого номера. Если же попытаться подать декларацию со старым индивидуальным налоговым номером плательщика НДС, ждите от налоговиков письменное уведомление об отказе в принятии данного уточняющего расчета (п. 49.11 НКУ).

Уточнение налогового кредита по налоговым накладным, с даты составления которых истекло 365 дней

С такими уточнениями также не все гладко. В свое время налоговики запрещали увеличивать налоговый кредит через механизм исправления ошибок по налоговым накладным, с даты составления которых истекло 365 дней. Их сторону часто принимали и служители Фемиды. Вот, например, в определении ВАСУ от 15.05.2014 г. № К/800/62800/13 сделали следующий вывод:

 «Учитывая то что статья 50 НКУ является общей нормой, определяющей порядок внесения изменений в налоговую отчетность по какому-либо налогу, а статья 198 НКУ является специальной нормой, регулирующей исключительно порядок отнесения сумм налога на добавленную стоимость к налоговому кредиту, юридически правильным является заключение судов предыдущих инстанций о том, что право налогоплательщика относительно включения в налоговый кредит суммы налога на добавленную стоимость на основании полученных налоговых накладных ограничено сроком в 365 календарных дней с даты составления налоговых накладных, то есть сроком, определенным частью 3 пункта 198.6 статьи 198 НКУ».

К счастью, в свежих письмах ГФСУ демонстрирует либеральный подход к данному вопросу. Так, например, в письме ГФСУ от 26.01.2016 г. № 1465/6/99-95-42-01-15 налоговики отмечают: налогоплательщик в случае допущения ошибки в налоговой отчетности, а именно при частичном включении в состав налогового кредита налоговой декларации суммы НДС на основании полученной налоговой накладной, зарегистрированной в ЕРНН, имеет право составить уточняющий расчет к данной налоговой декларации (с учетом сроков давности, определенных ст. 102 НКУ) и исправить неправильно отраженные показатели.

А в письме ГФСУ от 09.02.2016 г. № 2628/6/99-99-19-03-02-15 они утверждают: при выявлении налогоплательщиком ошибки, которая содержится в ранее предоставленной им налоговой декларации по НДС, а именно — невключении в состав налогового кредита суммы НДС по налоговой накладной, которая была вовремя зарегистрирована в ЕРНН, но не включена в состав налогового кредита в течение 365 к.дн. с даты ее составления, налогоплательщик имеет право составить уточняющий расчет к такой налоговой декларации (с учетом сроков давности, определенных ст. 102 НКУ) и исправить неправильно отраженные показатели.

Однако чтобы застраховать себя от каких-либо неожиданностей, мы бы рекомендовали осторожным плательщикам, ссылаясь на вышеупомянутые письма, получить в своей Налоговой индивидуальную налоговую консультацию с подобными заключениями.

Правила заполнения Уточняющего расчета

Заглавная часть

В уточняющем расчете и приложениях к нему указывают:

  • в строке 02 «Звітний (податковий) період» — отчетный (налоговый) период, в котором подают уточняющий расчет;
  • в строке 03 «Звітний (податковий) період» — период, за который исправляют ошибки.

Если показатели декларации отчетного периода, до которого подают уточняющий расчет, ранее уже исправлялись, то в строке 031 ставится отметка.

Табличная часть

В уточняющем расчете прописывают данные во всех строках, которые заполнены в декларации по НДС, содержащей ошибки. Отмечают об этом и налоговики в подкатегории 101.23 системы «ЗІР».

В графе 4 уточняющего расчета отражают соответствующие показатели декларации отчетного периода, который корректируется. В случае если в декларации за данный отчетный период ранее вносились изменения, в этой графе указывают показатели с учетом таких изменений. То есть берут данные графы 5 последнего уточняющего расчета, который предоставлялся к такой декларации.

В графе 5 уточняющего расчета отражают соответствующие показатели с учетом исправления.

В графе 6 отражается сумма ошибки с соответствующим знаком. То есть:

Графа 6 = графа 5 - графа 4.

В графе 6 строки 18.1 указывают сумму штрафа, начисленную плательщиком самостоятельно в связи с исправлением ошибки. Данный штраф рассчитывают, в случае если ошибка повлекла за собой недоплату.

Одна из строк уточняющего расчета — строка 18.2 — «сума, яка включається до коригуючого реєстру щодо зменшення залишку сум податкових зобов’язань, несплачених до бюджету за звітний період, який уточнюється, що обліковується Казначейством до виконання в повному обсязі (при від’ємному значенні гр. 6 р.18)**».

Данную строку заполняют, когда в результате исправления ошибки уменьшается задекларированная, но еще не уплаченная в бюджет сумма НДС. В этой строке есть справочное поле, где указывают остаток суммы НДС, не уплаченной в бюджет за отчетный уточняемый период, который учитывается Казначейством к выполнению в полном объеме, на момент подачи уточняющего расчета. Следовательно, в строке 18.2 вписывают сумму НДС в пределах графы 6 строки 18 и справочного поля (только в случае ее отрицательного значения), на которую плательщик желает уменьшить НДС к уплате, который учитывается Казначейством к выполнению.

Приложения к уточняющему расчету

К уточняющему расчету подают приложения, содержащие информацию касательно уточненных показателей (п. 3 р. ІV Порядка № 21). Отличной подсказкой является колонка 2 «Код додатка» уточняющего расчета. Если в графе 6 есть показатель, то смотрим в колонку 2 данной строки и узнаем, какое приложение следует оформить. Однако из этого правила есть исключение — ошибки в приложениях, которые не затронули показатели декларации. В таком случае графа 6 уточняющего расчета не заполнена, а приложение придется оформлять.

Заметьте: информация о приложениях, которые приобщаются к уточняющему расчету, с 01.01.2017 г. является его обязательным реквизитом (п. 48.3 НКУ). Посему, составляя уточняющий расчет, необходимо быть внимательными и не забывать ставить отметки напротив каждого приложения, который заполнен и подается в составе данного документа. Ведь при отсутствии такой отметки налоговый орган может не принять уточняющий расчет.

Ошибки в приложениях к декларации по НДС

Исправление ошибок в приложениях:

  • Д1, Д2, Д5 и Д6 осуществляется методом корректировки неправильных записей;
  • Д3, Д4, Д7 и Д9 происходит путем повторного заполнения приложения уже с правильными данными;
  • Д8 (заявление с жалобой на контрагента) возможно только в случае выявления ошибки до истечения предельного срока предоставления декларации, к которой его подают. Тогда такое приложения заполняют с пометкой в поле 012 «Звітний новий». А вот предоставление данного приложения уточняющего расчета не предусмотрено его формой.

Если ошибка есть только в приложении, то вместе с таким приложением, содержащим пометку «Уточнюючий», подают уточняющий расчет. Значение граф 4 и 5 данного уточняющего расчета будут совпадать, а графа 6, соответственно, не заполняется.

Ошибки в уточняющем расчете

Исправить ошибки, допущенные при заполнении уточняющего расчета, можно исключительно путем предоставления нового уточняющего расчета с учетом показателей предыдущего (ошибочного) уточняющего расчета.

Сколько уточняющих расчетов предоставлять

С помощью одного уточняющего расчета можно исправить одну или несколько ошибок одного отчетного периода.

Если же нужно исправить ошибки в разных отчетных периодах, придется оформлять отдельные уточняющие расчеты к каждому периоду, который содержит ошибки.

Но случается и так, что ошибка в одном отчетном периоде влечет за собой ошибочные показатели в декларациях по НДС следующих отчетных периодов. Речь идет об ошибках, которые привели к корректировке отрицательного НДС (строка 21 декларации по НДС). Для таких случаев в Порядке № 21 прописаны два правила.

Правило 1

В случае исправления значения строки 21 декларации, которое в будущих периодах будет влиять на значение строки 18 (НДС к уплате) или строки 20.2 (бюджетное возмещение), уточняющий расчет предоставляется за каждый отчетный период, в котором значение строки 21 декларации влияло на значение строки 18 или строки 20.2 (п. 6 Порядка № 21).

К примеру

В апреле были занижены налоговые обязательства по НДС, что привело к завышению отрицательного НДС апреля 2017 года (строка 21). Ошибочный отрицательный НДС апреля попал в строку 16.1 декларации за май 2017 года и погасил часть текущих налоговых обязательств майской декларации (занижен показатель строк 18 и 18.1). В данном случае необходимо предоставить два уточняющих расчета:

  • первый — чтобы увеличить налоговые обязательства и уменьшить отрицательный НДС в строке 21 декларации за апрель 2017 года;
  • второй — чтобы уменьшить значение строки 16 и увеличить НДС к уплате в строках 18, 18.1 декларации за май 2017 года, а также показать сумму самоштрафа в графе 6 строки 18.1 уточняющего расчета.

Правило 2

В случае исправления значения строки 21 декларации, которое в будущих отчетных периодах не повлияло на значение строки 18 (НДС к уплате) или строки 20.2 (бюджетное возмещение), уточняющий расчет подается за один отчетный период, в котором вносятся соответствующие изменения. Значение графы 6 строки 21 уточняющего расчета (как увеличение, так и уменьшение) учитывается в строке 16.2 декларации за отчетный период, в котором предоставлен такой уточняющий расчет (п. 5 Порядка № 21).

К примеру

В марте 2017 года плательщик НДС занизил налоговый кредит, и эта ошибка привела к занижению отрицательного НДС за данный отчетный период (строка 21). В апреле и мае 2017 года по результатам деятельности плательщик декларирует увеличение отрицательного НДС. В июне 2017 года плательщик выявил мартовскую ошибку и исправляет ее.

Поскольку ошибка не затронула показателей НДС к уплате (строка 18) и бюджетное возмещение (строка 20.2) деклараций по НДС за апрель и май 2017 года, то, чтобы исправить ее, плательщик подает один уточняющий расчет к декларации за март 2017 года, в котором увеличивает налоговый кредит и отрицательный НДС (строка 21). При этом сумму увеличения отрицательного НДС из графы 6 строки 21 уточняющего расчета переносят в строку 16.2 декларации за июнь 2017 года.

Редакция газеты

«Интерактивная бухгалтерия»