Благотворительная помощь неприбыльной организации: как отразить в налоговом учете

Наше предприятие — плательщик НДС и налога на прибыль на общих основаниях. Руководство решило подарить местной администрации автомобиль.
Как данная операция отразится на налоговом учете предприятия?
Что-то изменится, если подарок будет в денежном эквиваленте?

ОТВЕТ: Подарок в виде денежных средств повлияет только на налоговые последствия по налогу на прибыль, а подарок в виде товарно-материальных ценностей затронет и НДС.

Подарок в виде денежных средств

Налог на прибыль

Налоговый доход при таких обстоятельствах признавать не нужно. Однако предприятием понесены расходы, и хотя они не связаны с хозяйственной деятельностью, пп. «а» пп. 138.10.6 НКУ позволяет предприятию включать в налоговые расходы сумму перечисленных неприбыльным организациям денежных средств в размере, не превышающем 4% налогооблагаемой прибыли1 предыдущего отчетного года предприятия.

Такие расходы в налоговом учете относятся к прочим расходам, а потому включаются в налоговую декларацию в периоде их возникновения (пп. 138.5.3 НКУ). В налоговой отчетности по налогу на прибыль их отражают в стр. 06.4.1 приложения IB и стр. 06.04 самой Декларации по налогу на прибыль.

Документальным подтверждением осуществленных расходов будет первичный документ, который подтвердит предоставление денежных средств (выписка банка, квитанция о внесении наличности в кассу банка, квитанция приходного кассового ордера), и копия Решения о внесении учреждения (организации) в Реестр неприбыльных учреждений и организаций или присвоение учреждению (организации) другого признака неприбыльности (Приложение 2 к Положению о Реестре неприбыльных учреждений и организаций, утвержденное приказом Минфина от 24.01.2013 г. № 37).

Инициатива по предоставлению благотворительной помощи не обязательно должна исходить от самой неприбыльной организации. Такое решение может принять налогоплательщик самостоятельно. Поэтому не нужно ожидать письма от местной администрации с просьбой оказать помощь, так как это письмо никак не влияет на налоговые последствия.

НДС

Дарение денежных средств не подпадает под понятие поставки товаров (пп. 14.1.191 Налогового кодекса Украины, далееНКУ) или поставки услуг (пп. 14.1.185 НКУ), поэтому данная операция не является объектом налогообложения (п. 185.1 НКУ).

Подытожим

В учете по налогу на прибыль подарок в виде денежных средств попадет в налоговые расходы на основании пп. «а» пп. 138.10.6 НКУ в сумме предоставленных денежных средств, но не более 4% налого­облагаемой прибыли предприятия предыдущего отчетного года. В учете НДС вообще не будет никаких последствий.

Подарок в виде товарно-материальных ценностей

Налог на прибыль

Позиция налоговиков. По их мнению, при безвозмездной передаче ТМЦ у предприятия возникает доход от реализации товаров, который определяется по обычной цене. Но при этом плательщик имеет право включить в расходы себестоимость таких ТМЦ (Обобщающая налоговая консультация относительно порядка определения дохода и расходов по операциям по бесплатной передаче товаров (работ, услуг), утвержденная приказом ГНСУ от 05.07.2012 г. № 581).

Однако как же тогда должен сработать пп. «а» пп. 138.10.6 НКУ, который позволяет включать в состав налоговых расходов стоимость подарков неприбыльным организациям в размере, не превышающем 4% налогооблагаемой прибыли предыдущего отчетного года предприятия? Ведь данная норма говорит не только о денежных средствах, но и о стоимости товаров (работ, услуг), предоставленных неприбыльным организациям.

В подкатегории 102.06.06 ЕБНЗ2 налоговики расширили свой ​​ответ и добавили, что кроме себестоимости подаренных ТМЦ в налоговых расходах налогоплательщик «...дополнительно может учесть сумму в размере, не превышающем четырех процентов налогооблагаемой прибыли предыдущего отчетного года».

Стоит отметить, что обобщающая консультация и разъяснение в ЕБНЗ касается общего случая, когда объектом подарка являются товары (работы/услуги). Если же предприятие будет дарить автомобиль, который был приобретен для использования в собственной деятельности предприятия и введен в эксплуатацию как объект основных средств, такую операцию (по мнению налоговиков) следует отразить в налоговом учете в соответствии с нормами п. 146.13 НКУ (подкатегория 102.09. 01 и 102.09.02 ЕБНЗ).

То есть сумма превышения дохода от отчуждения над балансовой (для непроизводственных основных средств — над первоначальной) стоимостью основных средств включается в доходы налогоплательщика. Сумма превышения балансовой/первоначальной стоимости над доходом от отчуждения включается в расходы налогоплательщика.

При этом доход от отчуждения основных средств определяется с учетом обычных цен на данные объекты (п. 146.14 НКУ).

Наша позиция. Мы считаем, что в результате беcплатной передачи автомобиля налоговый доход в принципе не возникает. Ведь для признания дохода нужно, чтобы предприятие получило что-то либо осуществило начисление дохода в денежной, материальной или нематериальной формах (пп. 14.1.56 НКУ). К тому же определение понятия «доходы» выглядит как тавтология: «доходы — общая сумма дохода налогоплательщика от всех видов деятельности...». Поэтому для поиска исчерпывающего толкования этого понятия обратимся к п. 3 Национального положения (стандарта) бухгалтерского учета 1 «Общие требования к финансовой отчетности», утвержденного приказом Минфина от 07.02.2013 г. № 73: доходы — это «...увеличение экономических выгод в виде поступления активов или уменьшения обязательств, которые приводят к росту собственного капитала (за исключением роста капитала за счет взносов владельцев)».

В нашем же случае предприятие ничего не получает и не начисляет (в т.ч. и в бухгалтерском учете), поступления активов и уменьшения обязательств не происходит.

Кроме этого, отсутствует какая-либо компенсация, являющаяся основой для признания операционного дохода (п. 135.4 НКУ).

Соответственно, предприятие не включает в налоговые расходы себестоимость автомобиля, который учитывался на предприятии как запасы. Ведь переданные ТМЦ не используются в хозяйственной деятельности (п. 139.1, пп. 14.1.36 НКУ). Однако предприятие имеет право на налоговые расходы в порядке, предусмотренном пп. «а» пп. 138.10.6 НКУ, в размере, не превышающем 4% налогооблагаемой прибыли предыдущего отчетного года предприятия.

Подтверждение нашей позиции мы нашли и в судебных решениях. Например, Донецкий окружной административный суд в своем постановлении от 27.05.2013 г. по делу № 805/1807/13-а руководствовался определением дохода, приведенным в п. 5 Положения (стандарта) бухгалтерского учета 15 «Доход», утвержденного приказом Минфина от 29.11.1999 г. № 290. Таким образом, суд пришел к выводу, что «...при предоставлении бесплатной услуги обязанность для субъекта хозяйствования по налоговому обязательству по прибыли возникает лишь в случае, когда такая бесплатная услуга связана с доходом (увеличение актива либо уменьшение обязательства, что обусловливает рост собственного капитала)».

Хотя здесь речь идет об услугах, это не меняет принципа — от бесплатного предоставления товаров (работ, услуг) ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете доход не возникает.

Касательно дарения автомобиля, который ранее учитывался как основное средство, мы считаем, что п. 146.13 НКУ здесь НЕ работает. Ведь указанная норма регулирует ситуацию, когда в результате отчуждения возникает доход. В нашем же случае дохода не возникает вообще, даже в размере 0 грн его не будет. Поэтому применять данную норму здесь неуместно.

Подытожим!

Налоговики настаивают, что бесплатная передача товаров (работ, услуг) неприбыльной организации влечет возникновение дохода не ниже обычной цены (с отражением в стр. 02 Декларации по налогу на прибыль) и налоговых расходов в сумме себестоимости товаров (стр. 05.1 Декларации по налогу на прибыль) и дополнительно в размере, не превышающем 4% налогооблагаемой прибыли предыдущего отчетного года (стр. 06.4.1 приложения ІВ и стр. 06.04 ІВ Декларации по налогу на прибыль). В случае бесплатной передачи основного средства, по их мнению, налоговые последствия должны рассчитываться в порядке п. 146.13 НКУ: как разница между суммой дохода (не ниже обычной цены) и балансовой стоимостью основного средства. Так, положительная разница должна попасть в налоговый доход (стр. 03.17 приложения ІД и стр. 03 ІД Декларации по налогу на прибыль), а отрицательная — в ​​налоговые расходы (стр. 06.4.16 приложения ІВ и стр. 06.04 ІВ Декларации по налогу на прибыль).

Мы же считаем, что ни доход, ни расходы не возникают как при бесплатной передаче товаров, так и при передаче основных средств.

НДС

В случае если предприятие будет передавать неприбыльному учреждению автомобиль, нужно начислить налоговые обязательства, ведь данная операция не входит в перечень освобожденных от налогообложения (ст. 197 НКУ, подраздел 2 р. ХХ НКУ), или тех, которые не признаются объектом налогообложения (ст. 196 НКУ). Причем базу нужно определять исходя из их договорной (контрактной) стоимости, но не ниже обычных цен3 (п. 188.1 НКУ).

Однако права на налоговый кредит у предприятия не будет. Ведь для включения входного НДС в налоговый кредит нужно, чтобы ТМЦ использовались в налогооблагаемых операциях в пределах хозяйственной деятельности плательщика (п. 198.3 НКУ).

Бесспорно, переданный автомобиль используется в налогооблагаемых операциях, но не в хозяйственной деятельности, поскольку такой подарок не содержит коммерческой составляющей, то есть не будет способствовать получению предприятием дохода. А это главная цель хозяйственной деятельности (пп. 14.1.36 НКУ). Поэтому и права на налоговый кредит не будет.

Здесь стоит упомянуть еще о двух возможных ситуациях:

1) приобретая автомобиль, предприятие планировало в дальнейшем его продать, а потому включило входной НДС в состав налогового кредита;

2) предприятие приобрело автомобиль для собственного использования, ввело его в эксплуатацию как основное средство и включило входной НДС в состав налогового кредита.

В обоих приведенных случаях нужно откорректировать налоговый кредит путем начисления налоговых обязательств4 (п. 198.5 НКУ). Только для первого случая сумма налоговых обязательств не должна быть ниже стоимости приобретения данного авто, а для второго — не ниже остаточной (балансовой) стоимости основного средства. Остаточная стоимость берется по состоянию на начало отчетного (налогового) периода, в котором состоялась передача подарка.

Итак, если входной НДС по подаренному автомобилю был включен в состав налогового кредита, предприятие обязано дважды начислить налоговые обязательства:

  • первый раз — во время бесплатной передачи автомобиля;
  • второй раз — как компенсацию ранее отраженного налогового кредита.

Как заполнить налоговые накладные по бесплатной передаче товаров, мы описали в разделе «Налоговая накладная на бесплатные поставки» материала «Особенности составления налоговых накладных в различных ситуациях» газеты «Интерактивная бухгалтерия» № 18 (27) за 2013 год, а составление налоговых накладных при условной поставке описано в разделе «Налоговая накладная на условные поставки» этого же материала.

Георгий КЛЯШТОРНЫЙ,

бухгалтер-эксперт
газеты «Интерактивная бухгалтерия»

1 Строка 07 Налоговой декларации по налогу на прибыль предприятия, утвержденной приказом Минфина Украины, от 28.09.2011 г. № 1213 (далее — Декларация по налогу на прибыль). Таким образом, если предприятие в предыдущем отчетном году задекларировало убыток признать расходы от предоставления благотворительной помощи не получится.

2 Единая база налоговых знаний. Размещена на официальном сайте Миндоходов — www.minrd.gov.ua/ebpz/.

3 Об обычных ценах мы писали в газете «Интерактивная бухгалтерия» № 6 (15) за 2013 год.

4 То есть, кроме начисления налоговых обязательств по операции поставки, придется еще и начислить налоговые обязательства путем использования товаров, по которым был отражен налоговый кредит, не в хоздеятельности.