Рассчитываем убытки от кражи и недостачи

Как бы прискорбно это не звучало, но бывают ситуации, когда на частном предприятии раскрывают кражи или недостачу матценностей, которые появились по вине одного из работников. И даже если виновник установлен и он признал свою вину, он не всегда может вернуть украденную вещь. Как же в данном случае правильно рассчитать сумму ущерба и отразить операцию по ее взысканию в бухгалтерском и налоговом учете? Далее вместе узнаем ответы на эти вопросы

Расчет суммы убытков

Расчет убытков от кражи и недостачи нужно начинать со знакомства с Порядком определения размера убытков от хищения, недостачи, уничтожения (порчи) материальных ценностей, утвержденным постановлением КМУ от 22.01.1996 г. № 116 (далееПостановление № 116).

Много времени это не займет, ведь больше года назад оно претерпело значительных изменений и теперь выглядит очень лаконично. Так, начиная с 16.12.2011 г., размер убытков от хищения, недостачи, уничтожения (порчи) материальных ценностей определяется путем проведения независимой оценки в соответствии с национальными стандартами оценки (п. 2 Постановления № 116).

Согласно нашему законодательству, независимой оценкой имущества считается оценка имущества, проведенная субъектом оценочной деятельности — субъектом хозяйствования (ст. 3 Закона Украины «Об оценке имущества, имущественных прав и профессиональной оценочной деятельности в Украине» от 12.07.2001 г. № 2658-III, далееЗакон об оценке).

Это фактически означает, что предприятие не может самостоятельно проводить оценку убытка, а потому должно обратиться к профессионалу — оценщику, заключив с ним соответствующий договор и оплатив его услуги. Требования к договору об оценке имущества можно найти в ст. 11 Закона об оценке.

По результатам работы предприятию будет предоставлен отчет об оценке имущества, который содержит выводы о стоимости имущества и подтверждает выполненные процедуры по оценке имущества в соответствии с договором. Отчет должен быть подписан оценщиками, которые непосредственно проводили оценку имущества и скреплен печатью и подписью руководителя субъекта оценочной деятельности (ст. 12 Закона об оценке).

К сожалению, Постановление № 116 не указывает, какую именно стоимость утраченного имущества должен определить оценщик, ведь их очень много, например: рыночная стоимость, стоимость воспроизводства, стоимость замещения, остаточная стоимость замещения (воспроизводства) и т.д. (см. постановление КМУ «Об утверждении Национального стандарта № 1 «Общие принципы оценки имущества и имущественных прав» от 10.09.2003 г. № 1440).

Вместе с тем нужно учитывать, что согласно п. 10 Постановления № 116 из взысканных сумм осуществляется возмещение убытков, причиненных предприятию, учреждению и организации с учетом фактических расходов предприятия на восстановление поврежденных или приобретения новых материальных ценностей и стоимости работ по их восстановлению , а остаток — перечисляется в государственный бюджет.

Поэтому мы считаем, что опираться нужно на определение прямых убытков предприятия, которые, согласно вышеупомянутому стандарту оценки, являются текущей стоимостью расходов на воспроизводство, замещение или возмещение рыночной стоимости объекта оценки без учета неполученных будущих выгод.

В любом случае лучше посоветоваться с самим оценщиком и ознакомиться с разделом «Определение размера убытков, которые привели к нанесению имущественного ущерба» Методики оценки имущества, утвержденной постановлением КМУ от 10.12.2003 г. № 1891.

Последняя хотя и используется для определения размера убытков, которые привели к нанесению имущественного ущерба государству, территориальной общине или субъекту хозяйствования с государственной (коммунальной) долей в уставном (складочном) капитале, может служить ориентиром и для определения убытков частными предприятиями.

Предположим, что убытки рассчитаны, и тогда возможны два варианта. Если виновник:

  • согласен с размером убытков — тогда он просто возмещает причиненные убытки на расчетный счет или в кассу предприятия;
  • не соглашается с рассчитанным размером убытков — в данном случае предприятие должно решить этот вопрос в судебном порядке. И тогда виновному лицу возместить ущерб уже придется по решению суда.

В любом из этих вариантов возникает вопрос: как отразить в бухгалтерском и налоговом учете возмещение убытков?

Налоговый учет

Налог на прибыль

Следует отдельно рассматривать недостачи и кражи основных средств и запасов, ведь есть определенные особенности.

Право отражать расходы в связи с кражей и разрушением (по независящим от налогоплательщика обстоятельствам) основных средств (далее ОС) прямо прописано в пп. «є» п. 146.16 Налогового кодекса Украины (далее НКУ). Налогоплательщик в отчетном периоде, в котором возникла кража, увеличивает расходы на сумму стоимости, которая амортизируется, за вычетом сумм накопленной амортизации отдельного объекта ОС, то есть на остаточную стоимость объекта по данным налогового учета.

Напомним!

В налоговом учете амортизацию похищенного объекта ОС прекратят с месяца, следующего за тем, в котором он был выведен из эксплуатации (украден) (п. 146.15 НКУ).

Налоговый учет недостач запасов следует рассматривать с учетом причин, из-за которых они возникли.

1.Недостачи запасов из-за естественной убыли. Здесь «виновниками» выступают такие физические процессы как усушка, порча, утруска и т.д. Согласно п. 140.3 НКУ, в расходы можно включать суммы потерь в пределах норм естественной убыли, не превышающих размер, определенный КМУ, или другим органом, определенным законодательством Украины. Для определенных видов деятельности разработаны спецнормы естественной убыли, которыми можно воспользоваться для списания сумм в расходы. Если же для вашей отрасли современные нормы не утверждены, можно воспользоваться действующими с советских времен.

2. Недостачи из-за кражи или умышленной порчи запасов и т.д. (сверхнормативная убыль). Следует выяснить причины случившегося, и кто виноват. Но даже если вы выясните все эти вопросы, отнести суммы потерь в расходы нельзя. Запасы, которых недосчитались (в частности, из-за кражи), считают использованными не в хоздеятельности, а потому им не место в расходах (п. 140.3 НКУ).

Отражать ли доход в случае получения компенсации от виновника в краже или уничтожении запасов или ОС, подскажет пп. 136.1.5 НКУ. Согласно ему, для определения объекта обложения налогом на прибыль не учитывают доходы в виде суммы денежных средств или стоимость имущества, полученные по решению суда или в результате удовлетворения претензий в порядке, установленном законом, как компенсация прямых расходов или убытков, понесенных налогоплательщиком в результате нарушения его прав и интересов охраняемых законом, а также суммы возмещения неимущественного ущерба по решению Европейского суда, если они не были отнесены таким налогоплательщиком в состав расходов или возмещены за счет денежных средств страховых резервов.

Напомним!

Если вы отнесли суммы выявленных потерь в расходы, обязательно подкрепите их первичными документами, подтверждающими понесение расходов, обязательность ведения и хранения которых пре­дусмотрена правилами ведения бухучета, и другими документами, установленными р. II НКУ (п. 138.2 НКУ). Поэтому не забудьте тщательно оформить все необходимые документы в случае кражи ОС и недостачи запасов.

То есть если убытки, образовавшиеся в ре­­зультате кражи (повреждения) ОС, были отнесены налогоплательщиком в состав расходов, то возмещенная плательщику виновным лицом сумма ущерба учитывается в составе доходов указанного плательщика. Если же возмещают расходы за кражу запасов — доходов не будет, ведь и расходов там не было.

Аналогичного мнения относительно отражения списания краденых (поврежденных) материальных ценностей (в том числе ОС) и получения компенсации придерживаются и налоговики в подкатегории 110.09.01 ЕБНЗ.

Вместе с тем, если все же появляется часть, которую надо перечислить государству, в состав дохода ее можно не включать, поскольку это транзитные денежные средства, — соответственно, перечисление этого излишка государству не показывают и в расходах.

Если же вам все-таки нужно показать доходы, тогда датой получения прочих доходов является дата их возникновения по правилам бухучета (пп. 137.16 НКУ). По общему правилу, это делают при увеличении актива или уменьшении обязательства, что обусловливает рост собственного капитала (за исключением роста капитала за счет взносов участников предприятия), при условии, что оценка дохода может быть достоверно определена (п. 5 П(С)БУ 15 «Доход»). На наш взгляд, такой датой является окончательное решение вопроса о виновнике кражи и его добровольном или принудительном обязательстве (например, в судебном порядке) возместить убытки.

Заметим

Расходы на оценку ущерба, на наш взгляд, связаны с управлением предприятием, контролем за сохранением его ТМЦ и получением информации об их стоимости для возмещения убытков, поэтому они увеличат административные расходы в момент их понесения (пп. «г» пп. 138.10. 2 НКУ).

НДС

Опять же отдельно рассмотрим ОС и запасы.

ОС. Объектом обложения НДС являются операции налогоплательщиков по поставке товаров, место поставки которых находится на таможенной территории Украины (пп. 185.1 НКУ). Однако не являются поставкой товаров случаи, когда основные производственные средства или непроизводственные средства ликвидируются в связи с их уничтожением или разрушением вследствие действия обстоятельств непреодолимой силы, а также в других случаях, когда такая ликвидация осуществляется без согласия налогоплательщика, втом числе в случае хищения необоротных активов (пп. 14.1.191 НКУ). Поэтому на сумму возмещения убытков НДС не начисляют, поскольку не происходит поставка товаров (работ, услуг), перехода права собственности или распоряжения товарами к вору, то есть отсутствует объект налогообложения.

Кроме этого, об отсутствии обязанности начислять обязательства при ликвидации ОС в связи с кражей гласит абз. 2 пп. 189.9 НКУ. Однако это должно быть подтверждено в соответствии с законодательством. Поэтому следует иметь на руках, в зависимости от кражи:

  • заявление (сообщение) в правоохранительные органы о преступлении;
  • постановление о возбуждении уголовного дела;
  • заключения соответствующей экспертной комиссии и т.п.

Остаются определенные сомнения относительно права на налоговый кредит по ОС, которые украли, ведь они никогда не будут использоваться в облагаемых НДС операциях.

Так, например, налоговики в одной из консультаций в подкатегории 130.05 ЕБНЗ ссылаются именно на п. 198.5 НКУ, как на основание для начисления обязательств по НДС. Они считают, что на дату списания таких ТМЦ корректировка налогового кредита не производится, а осуществляется начисление налоговых обязательств по НДС, исходя из обычной цены, независимо от того, возмещаются виновным лицом (оно установлено), либо не возмещаются виновным лицом (его не установлено) расходы, понесенные в таком случае налогоплательщиком.

Прислушиваться к этому мнению или нет — дело ваше, ведь формально абз. 2 п. 189.9 НКУ снимает все вопросы относительно обязательств по НДС в результате ликвидации ОС (если это законодательно подтверждено).

Запасы. Налоговый кредит, который приходится на недостачу запасов в рамках естественной убыли, не корректируют, ведь такие расходы, так сказать, связаны с хоздеятельностью.

Другое дело, когда запасов недосчитались из-за кражи или иной недостачи сверх норм естественной убыли. Так, при использовании запасов не в хоздеятельности (как мы отмечали выше, именно к такой и принадлежат потери сверх норм) надо начислять налоговые обязательства по НДС исходя из цены приобретения (п.п. 198.5, 189.1 НКУ). Для этого необходимо оформить налоговые накладные. При этом оба их экземпляра останутся на предприятии, поскольку выдавать их некому (п. 8 Порядка заполнения налоговой накладной, утвержденного приказом Минфина Украины от 01.11.2011 г. № 1379). А вот ранее показанный налоговый кредит корректировать не нужно.

Заметим

1.  Сумму НДС по услугам оценки включают в налоговый кредит при наличии соответственно оформленной налоговой накладной (п.п. 198.3, 201.10 НКУ).

2.  На компенсацию от виновников налоговые обязательства по НДС начислять не нужно.

Бухгалтерский учет

Стоимость ТМЦ, которых недосчитались, относят в Дт 947 «Недостачи и потери от порчи ценностей» (если виновное лицо не установлено) или Дт 993 «Прочие чрезвычайные расходы» (если такое лицо обнаружили) с Кт 20, 22, 28, 10. Если списывают ОС, то перед указанной корреспонденцией списывают износ проводкой Дт 13 «Износ (амортизация) необоротных активов» и Кт 10 «Основные средства».

Если списывают недостачи товаров, которые учитываются по ценам продажи, их первоначальную стоимость списывают проводкой Дт 947 Кт 282 «Товары в торговле» и сумму наценки — Дт 285 «Торговая наценка» Кт 282.

До установления виновных лиц стоимость недосчитанных ОС и запасов (сверх норм естественной убыли) относят в Дт 072 «Невозмещенные недостачи и потери от порчи ценностей». Там они учитываются до нахождения виновного лица или до истечения срока исковой давности в три года в соответствии с общим правилом.

Как только найдут виновника, делают корреспонденцию Дт 375 «Расчеты по возмещению причиненных убытков» и Кт 716 «Возмещение ранее списанных активов» (на сумму, подлежащую возмещению виновным лицом).

Согласно п. 10 Порядка № 116, после покрытия убытков остаток денежных средств перечисляется в государственный бюджет. Показывают это корреспонденцией Дт 716 Кт 642 «Расчеты по обязательным платежам» (на разницу между суммой общих убытков и прямых убытков). Откровенно говоря, если оценщик рассчитает сумму ущерба, который понесло предприятие, довольно сложно себе представить, что можно получить от виновника нечто большее и возникнет обязанность перечисления превышения в бюджет.

Заметим

Раньше налоговики (и не только они) считали, что все, что превышает балансовую стоимость утраченного объекта, подлежит перечислению в бюджет. Трактовка, что в бюджет необходимо перечислить разницу между суммой убытков и балансовой стоимостью утраченного ОС, кажется нам неверной и таковой, которая не отвечает требованиям современных п.п. 2 и 10 Постановления № 116, поскольку благодаря им убытками предприятия и есть как раз сумма, рассчитанная независимым оценщиком, которая учитывает стоимость восстановления утраченного, а не остаточная стоимость ОС.

Дмитрий КОВАЛЕВ,

независимый налоговый консультант