НДФЛ и военный сбор (ВС) — это налоги, с удержанием которых сталкиваются практически все предприятия и предприниматели независимо от специфики их деятельности. Поэтому неудивительно, что при проведении таких операций возникает ряд вопросов и ошибок.
Сегодня рассмотрим наиболее распространенные виды нарушений в части начисления, удержания, уплаты и представления отчетности по НДФЛ и ВС, а также проанализируем, какие штрафные санкции грозят за данные нарушения

Прежде всего отметим, что сейчас речь пойдет об ответственности за нарушения касаемо НДФЛ и ВС, которую несет налоговый агент.

Согласно пп. 14.1.180 НКУ налоговым агентом по НДФЛ являются юридическое лицо (его филиал, отделение, другое обособленное подразделение), самозанятое лицо, представительство нерезидента — юридического лица, инвестор (оператор) по соглашению о разделе продукции, которые независимо от организационно-правового статуса и способа обложения другими налогами и/или формы начисления (выплаты, предоставления) дохода (в денежной или неденежной форме) обязаны начислять, удерживать и уплачивать налог, предусмотренный р. IV НКУ, в бюджет от имени и за счет физического лица с доходов, выплачиваемых такому лицу, вести налоговый учет, представлять налоговую отчетность контролирующим органам и нести ответственность за нарушение его норм в порядке, предусмотренном ст. 18 и р. IV НКУ.

Для того чтобы четко понимать, за что налогового агента могут оштрафовать, необходимо разделять возложенные на него обязанности согласно пп. 14.1.180 НКУ (см. рис.).

Рис. Обязанности лиц, которые в соответствии с НКУ наделены статусом налоговых агентов

Поскольку данные обязанности связаны между собой, может возникать связь и между ошибками. Ввиду этого ознакомимся с ошибками, допущенными на разных этапах, и проанализируем, какие санкции за это грозят.

Когда ответственности не будет. В случае допущения ошибок штрафы не применяются и пеня не начисляется, если:

1) ошибки, допущенные в форме № 1ДФ, исправляются до наступления предельного срока ее подачи (путем представления отчетной новой формы № 1ДФ);

2) ошибки, допущенные в удержании НДФЛ, исправляются до наступления предельного срока уплаты налога.

Кроме того, штрафы, предусмотренные п. 119.1 и п. 119.2 НКУ, не применяются в случаях, если ошибки относительно регистрационного номера учетной карточки плательщика налогов в налоговой отчетности о суммах доходов, начисленных (уплаченных) в пользу налогоплательщика, суммах удержанного с них налога были исправлены налоговыми агентами самостоятельно, в т.ч. в течение 30 к. дн. со дня поступления уведомлений об ошибках, выявленных контролирующим органом (п. 119.3 НКУ).

А сейчас рассмотрим штрафные ситуации.

Ответственность за нарушения, связанные с представлением и заполнением формы № 1ДФ

Согласно правилам, предусмотренным п. 119.2 НКУ, за непредставление, представление с нарушением установленных сроков, представление не в полном объеме, с недостоверными сведениями или с ошибками формы № 1ДФ, если такие недостоверные сведения либо ошибки привели к уменьшению и/или увеличению налоговых обязательств налогоплательщика и/или к смене налогоплательщика, грозит штраф в размере:

  • 1020 грн — если нарушение произошло впервые в течение года;
  • 2040 грн — если к налогоплательщику в течение года уже был применен штраф за такое же нарушение.

Таким образом, на основании норм п. 119.1 НКУ можно сделать выводы, что штрафы налагаются за следующие нарушения:

Рис. 2. Схема наложения штрафов согласно п. 119.1 НКУ

Ошибка в отчете не привела к занижению/завышению налогового обязательства и/или к смене налогоплательщика

За такие нарушения штраф не налагается, что подтверждают и налоговики в разъяснении из категории 103.26 раздела «Запитання – відповіді з Бази знань» ЗІР (zir.tax.gov.ua).

О каких именно нарушениях идет речь?

Например, это могут быть следующие ошибки:

  • в названии и других реквизитах юридического лица;
  • в налоговом номере юридического лица;
  • в количестве лиц, работающих в штате или по гражданско-правовым договорам;
  • в сумме дохода, не подлежащего обложению НДФЛ;
  • в признаке дохода (при этом сумма дохода и удержанного налога указана правильно);
  • если при представлении ф. № 1ДФ добавляются строки в отношении выплаченных доходов, которые не включаются в налогооблагаемый доход, что не приводит к уменьшению и/или увеличению налоговых обязательств, и не происходит смена плательщика, т.е. номер учетной карточки плательщика — получателя дохода указан правильно.

Исправляют такие ошибки, руководствуясь п. 4.3 Порядка № 4, путем представления уточняющей формы № 1ДФ.

Ошибка в отчете привела к занижению/завышению налогового обязательства

Исходим из того, что налог был начислен, удержан и уплачен правильно, только в форму № 1ДФ попали ошибочные данные. Например, это могло произойти, если налоговый агент не указал налогооблагаемый доход в форме № 1ДФ или указал неправильную сумму начисленного (выплаченного) дохода, удержанных НДФЛ и ВС.

Как уже отмечалось, за данные нарушения будут наложены штрафы согласно п. 119.1 НКУ в размере 1020 грн. Если же в течение года к плательщику применялся штраф за такое же нарушение, сумма штрафа составит 2040 грн.

Ошибка в отчете привела к смене налогоплательщика

Это происходит, когда в ф. № 1 ДФ указывают неверный идентификационный код налогоплательщика. В общем случае сумма штрафа за такое нарушение согласно нормам п. 119.1 НКУ составит 1020 грн, а при повторном наложении штрафа за такое же нарушение — 2040 грн.

Однако в п. 119.2 НКУ указано, что оформление документов, содержащих информацию об объектах налогообложения физических лиц или об уплате налогов без указания регистрационного номера учетной карточки плательщика налогов, в случае, когда законодательство требует от лица-резидента получения такого номера, или с использованием недостоверного регистрационного номера учетной карточки плательщика налогов, кроме случаев, определенных п. 119.1 НКУ, — влечет за собой наложение штрафа в размере 340 грн.

Между тем трудно представить, в каких именно случаях использования недостоверного регистрационного номера учетной карточки плательщика налогов может не привести к смене налогоплательщика в ф. № 1 ДФ. Учитывая это, контролеры наверняка за допущенную в ф. № 1 ДФ ошибку в идентификационном коде плательщика налога будут штрафовать согласно нормам п. 119.1 НКУ.

Форму № 1ДФ не представили или представили несвоевременно

Прежде всего напомним, что налоговые агенты согласно пп. «б» п. 176.2 и пп. 49.18.2 НКУ обязаны в течение 40 к. дн., следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) квартала, представлять в контролирующий орган по месту своего расположения форму № 1ДФ.

Такой расчет подают только в случае начисления доходов налогоплательщику (абз. «б» п. 176.2 НКУ). За непредставление или несвоевременное представление отчета к налоговым агентам применяются штрафы согласно п. 119.1 НКУ в размере 1020 грн, при повторном наложении штрафа за такое же нарушение в течение года — в размере 2040 грн.

К тому же на должностных лиц налогового агента налагают административный штраф согласно ст. 1634 КоАП за неуведомление или несвоевременное уведомление государственным налоговым органам по установленной форме сведений о доходах граждан.

Сумма административного штрафа составляет от 2 до 3 НМДГ (от 34 грн до 51 грн), а при повторном нарушении в течение года — от 3 до 5 НМДГ (от 51 грн до 85 грн).

Отметим

Админштраф на должностных лиц предприятий, учреждений и организаций, а также на граждан — субъектов предпринимательской деятельности может налагаться не позднее чем через 2 месяца со дня совершения правонарушения, а при длящемся правонарушении — не позднее чем через 2 месяца со дня его обнаружения (ст. 38 КоАП).

Представление уточненной формы № 1ДФ в результате перерасчета

Если недостоверные сведения или ошибки в форме № 1ДФ возникли в связи с проведением налоговым агентом перерасчета дохода физлиц и были исправлены в соответствии с требованиями ст. 50 НКУ (представлена уточняющая декларация), штрафов не будет.

Это подтверждают нормы п. 50.1 НКУ, согласно которым, если после представления декларации за отчетный период налогоплательщик представляет новую декларацию с исправленными показателями до окончания предельного срока представления декларации за такой же отчетный период или представляет в следующих налоговых периодах уточняющую декларацию ввиду исполнения требований п. 169.4 НКУ, то штрафы, определенные в данном пункте, не применяются.

Кроме того, в последнем абзаце п. 119.1 НКУ говорится, что предусмотренные этим пунктом штрафы не применяются в случаях, если недостоверные сведения или ошибки в налоговой отчетности о суммах доходов, начисленных (уплаченных) в пользу налогоплательщика, суммах удержанного из них налога, а также суммах, начисленных (выплаченных) физическим лицам за товары (работы, услуги), возникли в связи с исполнением налоговым агентом требований п. 169.4 НКУ и были исправлены в соответствии с требованиями ст. 50 НКУ.

Представление уточняющих налоговых расчетов по форме № 1ДФ (одного или нескольких одновременно) для исправления ошибок, приведших к уменьшению и/или увеличению налоговых обязательств

В таком случае к налогоплательщику применяется штраф в размере 1020 грн в соответствии с п. 119.1 НКУ (см. разъяснение из категории 103.26 раздела «Запитання – відповіді з Бази знань» ЗІР (zir.tax.gov.ua)).

Непредставление копий ф. № 1ДФ

В случае если обособленное подразделение юрлица не уполномочено начислять, удерживать и уплачивать (перечислять) налог в бюджет, ф. № 1ДФ в виде отдельного извлечения за такое подразделение представляет юрлицо в контролирующий орган по своему местонахождению и отправляет копию такого расчета в контролирующий орган по местонахождению данного обособленного подразделения в установленном порядке (пп. «б» п. 176.2 НКУ).

Однако если этого не сделать, то штрафы не предусмотрены. Об этом отмечали налоговики в разъяснении из категории 103.26 раздела «Запитання – відповіді з Бази знань» ЗІР (zir.tax.gov.ua)). Ведь эти действия нельзя квалифицировать как нарушение п. 119.2 НКУ.

Представление уточняющей формы № 1ДФ для исключения ошибочной информации относительно начисленного дохода в пользу одного ФЛП и ввода информации касаемо другого ФЛП, при этом сумма начисленного и выплаченного дохода не меняется

По мнению налоговиков, к такому налоговому агенту должна применяется ответственность, предусмотренная п. 119.1 НКУ в виде штрафа в размере 1020 грн (см. разъяснение из категории 103.26 раздела «Запитання – відповіді з Бази знань» ЗІР (zir.tax.gov.ua)).

В публикации «Исправление ошибок в форме № 1ДФ» мы показали на примерах, как можно исправить допущенные ошибки в форме № 1ДФ.

Ответственность за неуплату, несвоевременную уплату и недоплату НДФЛ

Данное нарушение может возникнуть в том случае, когда налоговый агент правильно начислил налог, указав его в форме № 1ДФ, но ошибочно уплатил меньшую сумму.

Согласно предписаниям НКУ налог на доходы физлиц уплачивают в бюджет при выплате налогооблагаемого дохода (пп. 168.1.2 НКУ). Если облагаемый доход начисляется, но не выплачивается, НДФЛ необходимо перечислить в бюджет в течение 30 к. дн., следующих за последним днем месяца, в котором произошло данное начисление (пп. 168.1.5 НКУ).

А вот когда облагаемый доход предоставляется в неденежной форме или выплачивается наличными из кассы налогового агента, налог уплачивается (перечисляется) в бюджет в течение банковского дня, следующего за днем такого начисления (выплаты, предоставления), — пп. 168.1.4 НКУ.

Таким образом, если налоговый агент недоплатил НДФЛ и ВС в бюджет или вообще не уплатил налог, а предельный срок для его уплаты истек, при выявлении данного факта контролерами ему грозят санкции — см. таблицу 1.

Таблица 1

Санкции за неуплату, несвоевременную уплату и недоплату НДФЛ

№ п/п

Вид санкции

Размер

Основание для применения

1

Финансовая ответственность

25% суммы налога, подлежащей начислению и/или уплате в бюджет;

50% суммы налога, если те же действия совершены повторно в течение 1095 дней;

75% суммы налога, если нарушение происходит третий и каждый следующий раз

п. 127.1 НКУ

2

Административная ответственность

от 2 до 3 НМДГ (от 34 грн до 51 грн)

повторно в течение года — от 3 до 5 НМДГ (от 51 грн до 85 грн)

ст. 1634 КоАП

3

Пеня

За каждый календарный день просрочки согласно правилам, установленным ст. 129 НКУ

п. 129.1,

п. 129.4 НКУ

В свою очередь, обратите внимание: вышеуказанные штрафы с п. 127.1 НКУ не применяются, если неначисление, неудержание и/или неуплату (неперечисление) налога на доходы физических лиц самостоятельно обнаруживает налоговый агент при проведении перерасчета данного налога, предусмотренного п. 169.4 НКУ, и исправляет в следующих налоговых периодах в течение налогового (отчетного) года согласно нормам НКУ (абз. 8 п. 127.1 НКУ).

Важно

При начислении суммы налогового обязательства, определенного налоговым агентом, в т.ч. при внесении изменений в налоговую отчетность в результате самостоятельного выявления налогоплательщиком ошибок согласно ст. 50 НКУ, начисление пени начинается по истечении 90 к. дн., следующих за последним днем предельного срока уплаты налогового обязательства.

(пп. 129.1.3 НКУ)

Может так произойти, что налогоплательщик просрочил уплату НДФЛ и ВС, в т.ч. за счет того, что налог был уплачен на неправильные реквизиты.

Однако на момент выявления нарушения он уплатил их уже в полной сумме. В данной ситуации контролеры настаивают на применении тех же штрафов, которые указаны в таблице 1.

Мы не согласны с данной позицией ГФС, ведь какой тогда смысл исправлять ошибку и доплачивать НДФЛ, если размер штрафа от этого не изменится.

Поэтому если на момент выявления нарушения контролерами налог уплачен в полном объеме — фактически это не неуплата налога, а его несвоевременная уплата. Стало быть, и штраф нужно применять другой — согласно ст. 126 НКУ — за неуплату суммы денежного обязательства в течение сроков, определенных НКУ:

  • при задержке до 30 к. дн. включительно, следующих за последним днем срока уплаты суммы денежного обязательства, — 10% погашенной суммы налогового долга;
  • при задержке более 30 к. дн., следующих за последним днем срока уплаты суммы денежного обязательства, — 20% погашенной суммы налогового долга.

Такой же позиции придерживаются и суды (см., например, постановление ВСУ от 27.03.2018 г. по делу № П/811/618/17). В данном постановлении предприятие обосновало свои исковые требования тем, что НДФЛ был перечислен в день выплаты зарплаты, поэтому имеет место только несвоевременное перечисление сумм налога, ответственность за которое предусмотрена ст. 126 НКУ. В свою очередь, санкция, установленная ст. 127 НКУ, применяется за неначисление, неудержание и/или неуплату налогов плательщиком, в т.ч. налоговым агентом, однако истцом такие нарушения допущены не были.

Суд отметил: когда есть начисления, то за несвоевременность уплаты налогоплательщиком согласованной суммы денежного обязательства в течение сроков, предусмотренных НКУ, этот налогоплательщик привлекается к ответственности по ст. 126 НКУ. Вместе с тем размер данной санкции напрямую зависит от времени задержки такой уплаты, а не от количества допущенных нарушений в течение определенного периода.

Аналогичной позиции придерживаются и другие суды (см. постановления ВС от 11.09.2018 г. по делу № 805/3649/17-а, от 24.10.2018 г. по делу № 820/2405/16, от 08.10.2019 г. по делу № 820/5099/18, постановления Восьмого апелляционного административного суда от 29.07.2020 г. по делу № 460/2556/19, от 11.08.2020 г. по делу № 460/2751/19, решение Харьковского окружного административного суда от 15.06.2020 г. по делу № 520/13912/19.

Похожая ситуация рассматривалась в публикации «Несвоевременно уплатили НДФЛ и военный сбор в бюджет — каким будет штраф?».

Ответственность за неначисление, неуплату и недоплату НДФЛ и ВС

Достаточно распространенным является случай, когда налоговый агент не начислил (неправильно рассчитал) сумму НДФЛ, что, в свою очередь, привело к ошибке в виде недоплаты налога в бюджет и указания недостоверных сведений в форме № 1ДФ.

Ошибку обнаружила ГНСУ

В таком случае это грозит штрафами, указанными в таблице 2.

Таблица 2

Санкции за неначисление, неуплату, несвоевременную уплату, недоплату НДФЛ

№ п/п

Вид санкции

Размер

Основание

1

Финансовая ответственность за неначисление, неудержание, неуплату НДФЛ

25% суммы налога, подлежащей начислению и/или уплате в бюджет;

50% суммы налога, если те же действия совершены повторно в течение 1095 дней;

75% суммы налога, если нарушение происходит третий и каждый следующий раз

п. 127.1 НКУ

2

Финансовая ответственность за предоставление с недостоверными сведениями или с ошибками формы № 1ДФ

1020 грн;

повторно в течение года — штраф 2040 грн

п. 119.1 НКУ

3

Административная ответственность должностного лица, допустившего ошибку

от 2 до 3 НМДГ (от 34 грн до 51 грн);

повторно в течение года — от 3 до 5 НМДГ (от 51 грн до 85 грн)

ст. 1634 КоАП

4

Пеня (в случае просрочки по уплате налога)

За каждый календарный день просрочки согласно правилам, установленным ст. 129 НКУ

п. 129.1, п. 129.4 НКУ

Ошибку исправляет налогоплательщик самостоятельно

По этому поводу есть действующее разъяснение из категории 103.26 раздела «Запитання – відповіді з Бази знань» ЗІР (zir.tax.gov.ua), касающееся ответственности налогового агента в случае самостоятельного исправления ошибки при начислении и перечислении НДФЛ в бюджет.

Также есть письмо ГФС от 23.11.2016 г. № 20232/5/99-99-13-01-01-16, разъясняющее правила применения штрафов при самостоятельном исправлении ошибок налоговым агентом.

По мнению контролеров, к налоговым агентам применяются те же штрафы, которые указаны в таблице 2. Отличие состоит лишь в том, что в день зачисления средств на соответствующий счет Казначейства Украины заканчивается начисление пени (пп. 129.3.1 ПКУ).

Что касается штрафа в размере 1020 грн за недостоверные сведения в форме № 1ДФ (п. 119.1 НКУ) и админштрафа (ст. 1634 КоАП) — мы в целом согласны.

А вот с применением штрафа в размерах 25%, 50%, 75% (п. 127.1 НКУ) трудно согласиться. Мы считаем, в таком случае может быть применен только штраф в соответствии со ст. 126 НКУ в размере 10% погашенной суммы налогового долга (20% — при задержке более 30 к. дн.). Ведь, несмотря на то что налогоплательщик самостоятельно исправляет ошибку и погашает задолженность по НДФЛ, данное погашение осуществляется по истечении предельного срока уплаты налога.

Таким образом, мы ознакомились с наиболее распространенными штрафами, которые применяются к налоговым агентам в части начисления, уплаты и перечисления НДФЛ.

Напоследок отметим, что согласно п. 521 подраздела 10 р. ХХ НКУ за нарушения налогового законодательства, совершенные в период с 1 марта 2020 года по последний календарный день месяца (включительно), в котором завершается действие карантина, установленного КМУ на всей территории Украины с целью предупреждения распространения на территории Украины коронавирусной болезни (COVID-19), штрафные санкции не применяются.

В период с 1 марта 2020 года по последний календарный день месяца (включительно), в котором завершается действие карантина, налогоплательщикам не начисляют пеню, а начисленная, но не уплаченная за данный период пеня подлежит списанию.

К тому же в п. 522 подраздела 10 р. ХХ НКУ установлен мораторий на проведение документальных и фактических проверок на период с 18 марта 2020 года по последний календарный день месяца (включительно), в котором завершается действие карантина, в частности, кроме:

  • документальных внеплановых проверок, осуществляемых по обращению налогоплательщика;
  • документальных внеплановых проверок по основаниям, определенным пп. 78.1.7 и пп. 78.1.8 НКУ.

Как видим, в «карантинный» период штрафные санкции по НКУ не налагаются, хотя к административной ответственности, налагаемой согласно КоАП, привлечь могут.

Недавно на это обратили внимание и налоговики в разъяснении из категории 103.26 раздела «Запитання – відповіді з Бази знань» ЗІР (zir.tax.gov.ua). Поэтому желаем вам не допускать ошибок и избегать штрафов!

Редакция газеты

«Интерактивная бухгалтерия»

 

 

 

______________________________________________________________

ПРАВОВОЙ ГЛОССАРИЙ

КоАП — Кодекс Украины об административных правонарушениях.

НКУ — Налоговый кодекс Украины.

Порядок № 4 — Порядок заполнения и представления налоговыми агентами Налогового расчета сумм дохода, начисленного (уплаченного) в пользу физических лиц, и сумм удержанного с них налога, утвержденный приказом Минфина от 13.01.2015 г. № 4.