Часть 1 см. по ссылке

Часть 2 см. по ссылке

2. Примеры определения налогооблагаемой прибыли постоянных представительств нерезидентов

В данном разделе предлагаем ознакомиться с несколькими наиболее распространенными ситуациями, касающимися определения налогооблагаемой прибыли постоянных представительств. Примеры мы подбирали так, чтобы продемонстрировать максимально широкий круг аспектов, влияющих на определение налогооблагаемой прибыли, в частности:

а) порядок определения налогооблагаемой прибыли согласно нормам НКУ путем прямого подсчета и применения коэффициента 0,7;

б) применение правил международного договора, особенно в той части, когда правила, установленные НКУ, противоречат нормам и принципам международного договора;

в) рекомендации по применению отдельных правил бухгалтерского учета в анализируемых ситуациях.

2.1. Представительство как поставщик услуг в пользу нерезидента. Сравнение способов определения налогооблагаемой прибыли постоянного представительства

Наиболее распространенная ситуация, когда представительство выполняет функции поставщика услуг в пользу нерезидента. Чаще всего речь идет о маркетинговых или рекламных функциях, функциях по сбору информации для нерезидента, услугах по поддержке регистрации продукции нерезидента (скажем, медицинских препаратов) или прав интеллектуальной собственности и др. Важно понимать, что мы говорим о представительствах, не имеющих статуса некоммерческих, поскольку объемы соответствующей деятельности и характер деятельности нерезидента исключают применение к данным представительствам положений абз. 3 пп. 14.1.193 НКУ.

Следовательно, упомянутые представительства соответствуют признакам налогоплательщика, и если объем отношений с нерезидентом превышает 10 млн грн, определение ими налогооблагаемой прибыли требует применения трансфертного ценообразования.

Общим признаком данных представительств является то, что основной источник финансирования представительства — денежные средства, поступающие от нерезидента. При этом сумма средств, поступающая представительству, экономически предназначена только для покрытия расходов такого представительства и не предназначена для создания в Украине какой-либо экономической прибыли.

Юридически данная сумма средств характеризуется как финансирование на содержание представительства, что, соответственно, увеличивает доход представительства не в момент получения средств, а когда представительство понесло соответствующие расходы. Ведь полученное целевое финансирование признается доходом в течение тех периодов, в которых были понесены расходы, связанные с выполнением условий целевого финансирования (п. 17 П(С)БУ 15 «Доход»).

Например, если представительство, основной деятельностью которого является заказ для различных маркетинговых исследований нерезиденту, получило от нерезидента сумму, эквивалентную 25 млн грн, из которых израсходовало на текущую деятельность 24 млн грн, то в финансовой отчетности данное представительство отразит доходы и расходы в сумме, равной 24 млн грн (см. рис. 1).

Рис. 1. Иллюстрация типичной ситуации, в которой представительство выполняет функции поставщика услуг в пользу нерезидента

К слову: на рисунках, приведенных далее по тексту, черными сплошными линиями показаны операции по приобретению товаров и услуг, черными пунктирными линиями — операции по перечислению средств, красными сплошными линиями — операции, которые признаются в целях налогообложения в отношениях между представительством и нерезидентом, красными пунктирными линиями — операции по перечислению средств, которые признаются в целях налогообложения в отношениях между представительством и нерезидентом.