Комиссионная торговля у ФЛП — это отдельная тема для разговора, и связана она с признанием предпринимателями дохода по кассовому методу. В данном материале рассмотрим, как считают доходы от комиссионной торговли ФЛП — единщики и общесистемщики. Что по этому поводу думают налоговики и суды

Для начала напомним: по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

Суть взаимоотношений между сторонами договора комиссии сводится к тому, что комиссионер продает «чужой» товар (принадлежащий комитенту), за что получает определенное комиссионное вознаграждение. Но, к сожалению, у предпринимателей возникали и продолжают возникать несогласованности с контролерами касательно признания дохода комиссионером.

Комиссионная торговля у ФЛП-единщиков

По общим правилам п. 292.1 НКУ, доходом ФЛП-единщика является выручка в наличной и/или безналичной, материальной или нематериальной форме.

Однако пп. 292.4 НКУ уточняет, что в случае предоставления услуг, выполнения работ по договорам поручения, комиссии, транспортного экспедирования или по агентским договорам доходом является сумма полученного вознаграждения поверенного (агента).

Проще говоря, доходом комиссионера (предпринимателя-единщика) является не вся выручка, поступающая ФЛП от продажи товара, а только сумма комиссионного вознаграждения, принадлежащая ему по праву согласно договору комиссии.

Пример

Комитент передал товар для реализации комиссионеру (ФЛП — единщик группы 3, неплательщик НДС). По условиям договора комиссии, комиссионер получает свою часть вознаграждения с выручки, поступающей на его счет от продажи товара. Цена продажи единицы товара составляет 12 500 грн. Комиссионное вознаграждение — 10% от цены продажи.

Также согласно условиям договора в суммы расходов комиссионера, которые оплачиваются комитентом, входят подтвержденные соответствующими документами расходы на доставку товара. Сумма данных расходов в июне составляет 500 грн.

В июне 2017 года комиссионер реализовал 2 единицы товара:

  • 05.06.2017 г. — на сумму 12 500 грн;

Сумма вознаграждения составляет (10%) 1250 грн.

  • 22.06.2017 г. — на сумму 12 500 грн;

Сумма вознаграждения составляет (10%) 1250 грн.

К тому же 29.06.2017 г. комитент возместил комиссионеру расходы на хранение и транспортировку товара в сумме 500 грн.

Рассмотрим, как в соответствии с условиями примера, единщик группы 3 заполняет Книгу учета доходов и расходов . Для этого, подчеркиваем, доходом единщика является сумма вознаграждения. Так что, в Книге отражается только сумма вознаграждения, а не вся сумма средств, поступившая на счет единщика. На таком моменте акцентировали внимание и налоговики ГФС, в частности, в журнале «Вестник» за 23.09.2016 г. № 36 (893), со ссылкой на письмо ГФС от 18.12.2015 г. № 11834/Б/99-99-17-02-02-14.

  Книга учета доходов и расходов (для плательщиков единого налога третьей группы, являющихся плательщиками налога на добавленную стоимость), утвержденная приказом Минфина от 19.06.2015 г. № 579.

Образец заполнения Книги учета доходов и расходов единщика в соответствии с условиями примера отразим на рисунке.

Публикуется на языке оригинала

І Доходи

ІІ Витрати

Рис. 1. Фрагмент заполненной Книги учета доходов и расходов единщика
(согласно условиям примера)

Как видим, в Книге единщик отражает только сумму вознаграждения. Данная сумма в дальнейшем попадет в Декларацию плательщика единого налога, и именно с суммы комиссионного вознаграждения единщик рассчитает единый налог.

Важно

Такие снисходительные условия для единщиков были не всегда. До 01.01.2015 г. норма пп. 292.4 НКУ была прописана таким образом, что комиссионеры должны были признавать доходом всю сумму средств, которая поступала на их счет. На этом неоднократно делали акцент и налоговики:

 «Доходом физического лица — предпринимателя плательщика единого налога является вся сумма средств, поступившая ему по договору комиссии в денежной (наличной или безналичной) форме».

(подкатегория 107.04 системы «ЗІР»
действовала до 01.01.2015 г.)

С 01.01.2015 г. в норму пп. 292.4 НКУ внесли изменения, и теперь у комиссионеров-единщиков с признанием дохода все нормально. А как насчет общесистемщиков?..

Комиссионная торговля у ФЛП-общесистемщиков

С признанием дохода от комиссионной торговли предпринимателями-общесистемщиками ситуация примерно такая же, какая и была у единщиков до 2015 года.

Дело в том, что для ФЛП-общесистемщика объектом налогообложения является чистый налогооблагаемый доход, то есть разница между общим налогооблагаемым доходом (выручка в денежной и неденежной форме) и документально подтвержденными расходами, связанными с хозяйственной деятельностью данного физлица-предпринимателя (п. 177.2 НКУ).

То есть для ФЛП-общесистемщика в НКУ нет нормы, которая бы четко регламентировала, что налогооблагаемым доходом для предпринимателя является сумма комиссионного вознаграждения.

В связи с этим в подкатегории 104.08 системы «ЗІР» специалисты ГФС подчеркнули: ФЛП-общесистемщик, который работает комиссионером, включает в состав дохода всю сумму выручки в денежной и неденежной форме, полученную по договорам комиссии, поручения и т.д.

То есть в состав дохода включается как стоимость проданных товаров (работ, услуг), так и комиссионное вознаграждение.

Вместе с тем в состав расходов включается сумма стоимости приобретенных товаров (работ, услуг) с целью их дальнейшей реализации по договору комиссии, при условии их документального подтверждения, сформированного на общих основаниях.

Несколько слов стоит сказать об определении суммы расходов. Какую сумму комиссионеру считать суммой стоимости приобретения товара? Ведь особенностью договора комиссии является то, что имущество, приобретенное комиссионером за счет комитента, является собственностью комитента (ч. 1 ст. 1018 ГКУ). Несмотря на то что комиссионер действует от своего имени, он не может считаться собственником такого имущества. То есть для комиссионера неизвестна ни сумма себестоимости товара, ни в договоре комиссия данная сумма не фигурирует.

Поэтому считаем, расходами для ФЛП-комиссионера будет сумма расходов, которую он перечисляет комитенту после удержания своего комиссионного вознаграждения.

А документы, которые подтвердят понесение данных расходов, — отчет комиссионера и акт приемки-передачи комиссионных услуг (акт предоставленных услуг), который составляется либо как дополнение к отчету комиссионера, либо вместо него.

То есть при наличии договора между комиссионером и комитентом и всех необходимых документов, подтверждающих движение товаров и денежных средств по цепочке «комитент комиссионер покупатель», ФЛП признает доходы в виде денежных поступлений от продажи товара и расходы в сумме, которую в дальнейшем перечисляет комитенту. Разница, которая остается у комиссионера, как раз и будет его налогооблагаемым доходом.

Возьмем исходные данные условия примера  и отразим на рисунке 2 образец заполнения Книги учета доходов и расходов общесистемщика исходя из того, что:

— в июне 2017 комиссионер реализовал 2 единицы товара:

  • 05.06.2017 г. на сумму 12 500 грн;

Сумма вознаграждения составляет (10%) : 1250 грн.

  • 22.06.2017 г. на суммe 12 500 грн;

Сумма вознаграждения составляет (10%) : 1250 грн.

Также 29.06.2017 г. комитент возместил комиссионеру расходы на хранение и транспортировку товара в сумме 500 грн.

Для справки

Физлица-предприниматели, зарегистрированные как плательщики НДС, не включают в расходы и доход суммы НДС, входящие в цену приобретенных или проданных товаров (работ и услуг). Поэтому в книге учета доходов и расходов общесистемщика указывают суммы без НДС. Поэтому в отчете комиссионера целесообразно также выделять суммы НДС для того, чтобы суммы из Книги и отчета совпадали.

Публикуется на языке оригинала

Рис. 2. Фрагмент заполненной Книги учета доходов и расходов общесистемщика
(согласно условиям примера)

В заключение отметим: на практике не все предприниматели ознакомлены с позицией налоговиков и, возможно, интуитивно, или руководствуясь законами логики, отражали в Книге только сумму комиссионного вознаграждения. Вследствие этого они подвергались штрафам от контролеров и обращались в суд.

Анализируя судебную практику, стоит сказать, что известны как положительные, так и отрицательные для ФЛП решения суда по данному вопросу.

Отрицательное. К примеру: Одесский апелляционный административный суд по делу № 1570/1291/2012 от 22.03.2017 г. подчеркнул, что ФЛП применяют кассовый метод исчисления выручки. То обстоятельство, что часть средств, полученных на счет ФЛП, подлежала в дальнейшем перечислению третьим лицам, в частности, во исполнение договоров комиссии, не является основанием для непризнания их выручкой от предоставления услуг истцом.

Положительное. Полтавский окружной административный суд по делу № 816/4311/14 от 10.12.2014 г. отметил, что средства, полученные комиссионером от клиента, нельзя классифицировать как доход, поскольку они ФЛП не принадлежат, носят транзитный характер, поэтому данные суммы не включаются в состав валового дохода комиссионера.

Следовательно, комиссионер при определении объекта налогообложения учитывает средства, которые поступили на расчетный счет и остались в его распоряжении.

Резюмируем: несмотря на наличие положительных решений суда (которых немного) мы бы не советовали ФЛП-общесистемщикам признавать доходом только сумму комиссионного вознаграждения. Более безопасным вариантом является отражение в Книге всей выручки с одновременным признанием расходов, как это отражено на рисунке 2. Ведь в случае правильного документального обеспечения всех этапов комиссионной деятельности и правильного отражения доходов и расходов в Книге общесистемщика ФЛП фактически ничего не теряет, а объектом налогообложения является все та же сумма комиссионного вознаграждения.

Евгений ПАНЧИШИН,

бухгалтер-эксперт
газеты «Интерактивная бухгалтерия»