Отечественный банк открывает предприятию на месяц краткосрочную кредитную линию для текущих платежей. Как правильно это отразить в бухгалтерском учете? Как влияет плата за пользование овердрафтом на налоговый учет?

Существует два варианта бухгалтерского учета: классический — правильный и практический — удобный. Расскажем о каждом из них. Но вначале — кратко о сути овердрафта.

Суть овердрафта

Открытие овердрафта предоставляет клиенту банка право оплачивать платежные поручения больше той суммы, которая находится на текущем счете, но в пределах обусловленного лимита.

По сути, оплата за счет овердрафта — это не что иное, как краткосрочный кредит, только его сумма не перечисляется банком на текущий счет клиента. Платежи клиента за счет овердрафта списываются с его текущего счета «в минус».

С целью иллюстрации порядка предоставления овердрафта предлагаем ознакомиться с приложением № 8 «Краткосрочный кредит в форме овердрафт» к Договору на комплексное банковское обслуживание, размещенным на сайте Альфа-Банка. В его пп. 2.2.1 определено:

«Овердрафт предоставляется путем кредитования счета, то есть оплаты Банком в течение Операционного дня с текущего счета Клиента в Банке, что будет предусмотрено в Договоре овердрафта, расчетных документов на перевод средств (выдачу наличности) в суммах, превышающих остаток средств на указанном текущем счете, но не превышающих Лимит Овердрафта, указанный и/или определенный в соответствии с условиями раздела I данного Приложения № 8 и Договора овердрафта. При этом дебетовое сальдо, возникшее на указанном текущем счете в результате оплаты средств за счет Овердрафта, в любой момент времени не может превышать лимит овердрафта».

Бухучет комиссии банка

За открытие кредитной линии, как правило, предприятие выплачивает банку одноразовый платеж (комиссию). А за пользование овердрафтом уплачивает проценты.

Предоставляемые банком услуги по открытию кредитной линии проводят в бухучете записью Дт 92 Кт 685. Услуги банка попадают в административные расходы согласно п. 18 П(С)БУ 16 «Расходы», который гласит:

«…плата за расчетно-кассовое обслуживание и другие услуги банков, а также расходы, связанные с куплей-продажей валюты».

Подтверждает данные расходы выписка банка.

Бухучет овердрафта: 601 или 311?

Сам факт подписания договора на краткосрочную кредитную линию с определенным лимитом еще не приводит к возникновению задолженности, поэтому бухпроводками его не отражают.

Однако задолженность по овердрафту представляет собой задолженность (обязательства) по краткосрочному кредиту банка. Соответственно, ее следует отражать по кредиту субсчета 601 «Краткосрочные кредиты банков в национальной валюте». Данную задолженность предприятие идентифицирует по банковской выписке на соответствующую дату, в которой будет указано дебетовое сальдо по текущему счету клиента (для учета предприятия-заемщика это будет кредитовое сальдо по текущему счету). При наличии такого остатка в выписке бухгалтер будет делать корреспонденцию счетов Дт 311 «Текущие счета в национальной валюте» Кт 601.

Таким образом, предприятие «занулит» отрицательный остаток (кредитовое сальдо) на субсчете 311 и признает на его сумму задолженность по краткосрочному кредиту. И если задолженность по овердрафту не будет погашена на конец отчетного периода, ее отразят в строке 1600 баланса.

Соответственно, при уменьшении отрицательного остатка на текущем счете (вследствие погашения задолженности по овердрафту за счет поступлений на текущий счет), по данным банковской выписки на соответствующую дату делают обратную запись Дт 601 Кт 311.

К тому же встречается разновидность данного подхода. Как только предприятие воспользовалось кредитной линией — уплатило с текущего расчетного счета больше, нежели остаток средств на нем, сумму, уплаченную за счет кредита, учитывают корреспонденцией Дт 631 Кт 601 (по выписке банка). То есть очевидно, при таком подходе предприятие отражает в бухучете уплату с текущего счета только в пределах имеющихся собственных средств. А уплату за счет овердрафта признает как задолженность по кредиту. Таким образом оно игнорирует кредитовое сальдо по текущему счету (в выписке банка это дебетовое сальдо). При поступлении денег на расчетный счет (например, при получении оплаты от покупателя услуг) обязательства по кредиту закрываются проводкой Дт 601 Кт 311.

Мы описали классический, правильный вариант учета, который требует постоянного мониторинга бухучета, но гарантирует ежедневный контроль задолженности по овердрафту. Далее расскажем о более удобном варианте, прижившемся на практике.

Итак, при учете овердрафта его сумму на основании выписки банка не отражают по кредиту субсчета 601, а учитывают по кредиту субсчета 311. Ведь при уплате с текущего счета на сумму, превышающую остаток на данном счете, по субсчету 311 фактически возникнет кредитовое сальдо. Безусловно, мы понимаем, что с текущего счета нельзя потратить больше, чем на нем было. Однако такой кредитный остаток как раз и будет свидетельствовать о задолженности предприятия перед банком по предоставленному овердрафту (кредиту) на уплату счетов предприятия.

При таком подходе данные бухучета предприятия будут соответствовать данным из банковской выписки (в которой банк отразит дебетовое сальдо по текущему счету клиента). В свое время именно такой учет поддерживал и Минфин. В частности, в письме от 09.12.2003 г. № 31-04200-30-5/7021 указано: кредитовое сальдо текущего счета, образуемое по займу овердрафт, отражается на основании выписки банка по кредиту счета 31 «Счета в банках» и в статье «Краткосрочные кредиты банков» раздела IV пассива Баланса.

Очевидно, чтобы реализовать в бухучете такой вариант учета и презентации в «обязывающей» статье баланса, сумму задолженности по овердрафту на конец отчетного периода (дату баланса) придется все-таки «перебросить» из субсчета 311 на субсчет 601, т.е. в обязательства по краткосрочным кредитам банков (Дт 311 Кт 601). Это позволит технически отразить его в строке 1600 баланса. Соответственно, в первый день следующего квартала бухгалтер вернет все «на круги своя» и сделает обратную запись Дт 601 Кт 311.

Бухучет процентов

Начисленные проценты за пользование кредитной линией отражают в финрасходах: Дт 951 «Проценты зa кредит» Кт 684 «Расчеты по начисленным процентам». По сути, такие проценты — это проценты по займам согласно п. 27 П(С)БУ 16 и П(С)БУ 31«Финансовые расходы», поэтому они должны учитываться в финрасходах.

Обратите внимание

В случае если овердрафт использован на создание квалификационного актива, проценты по такому кредиту капитализируют (включают в себестоимость данного актива) в порядке, предусмотренном П(С)БУ 31. При этом начисленные проценты показывают записью Дт 951 Кт 684, а затем их капитализированную сумму включают в себестоимость квалификационных активов Дт 15 «Капитальные инвестиции» Кт 951 (см. Методические рекомендации по бухгалтерскому учету финансовых расходов, утвержденные приказом Минфина Украины от 01.11.2010 г. № 1300).

Термин

Квалификационный актив — это актив, требующий существенного времени для его создания. Минфин рекомендует считать существенным время, превышающее 3 месяца.

Не капитализируют финансовые расходы, а признают их расходами того отчетного периода, за который они были начислены (признаны обязательствами):

— юридические лица, признанные микропредприятиями, малыми предприятиями в соответствии с Законом Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.1999 г. № 996-XIV;

— непредпринимательские общества;

— предприятия, которые ведут упрощенный бухгалтерский учет доходов и расходов в соответствии с налоговым законодательством (т.е. единщики группы 3);

— представительства иностранных субъектов хозяйственной деятельности.

Подробно, когда и как капитализируют финрасходы на создание квалификационных активов, мы рассказывали в материале «Один кредит на строительство и на пополнение оборотных средств: как капитализировать расходы».

Налог на прибыль

Непосредственно операции по выдаче и погашению овердрафта не влияют на финансовый результат до налогообложения отчетного периода и, соответственно, на объект обложения налогом на прибыль.

Комиссии за открытие кредитной линии, начисление процентов, а также другие возможные расходы, связанные с использованием овердрафта, тоже отражаются на налоговом учете по бухгалтерским правилам. Ведь разницы, связанные с овердрафтным кредитованием, в НКУ не предусмотрены. Поэтому все, как отражено в бухгалтерском учете по данным операциям, так и останется.

НДС

Операции по предоставлению и возврату средств по договорам кредита, начислению комиссии за открытие кредитной линии и процентов по такому кредиту не являются объектом обложения НДС (см. пп.пп. 14.1.185, 14.1.181, п. 185.1, пп. 196.1.5 НКУ, а также, ИНК ГУ ГФС в г. Киеве от 04.05.2018 г. № 1987/ІПК/26-15-12-01-18 и письмо МГУ ГФС — ЦООКП от 04.11.2015 г. № 24616/10/28-10-06-11). Поэтому на сумму комиссионного вознаграждения и процентов банк не начисляет НДС.

В подтверждение сказанному — пример.

Пример

В сентябре 2019 года предприятие «Калейдоскоп» открыло в банке краткосрочную кредитную линию (заключило договор овердрафта). Комиссия банка за открытие составила 300 грн.

По состоянию на 26.09.2019 остаток средств на текущем счете был равен 1000 грн. В этот же день предприятие провело оплату за ранее приобретенные товары в сумме 3000 грн.

30.09.2019 на текущий счет поступила оплата за ранее предоставленные предприятием услуги в сумме 1500 грн.

Проценты за пользование овердрафтом, начисленные за сентябрь 2019 года, составляли 50 грн (суммы — условные).

На дату баланса (30.09.2019) остаток задолженности предприятия по овердрафту составил 500 грн (1000 грн – 3000 грн + 1500 грн), а задолженность по начисленным процентам — 50 грн.

В таблице покажем бухгалтерский учет по обоим вариантам.

Таблица

Учет овердрафта

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Дт

Кт

Сумма, грн

1

Оплачена комиссия за открытие кредитной линии

377*

311

300

2

Отнесена на административные расходы стоимость услуг банка

92*

685*

300

3

Засчитаны задолженности

685*

377*

300

Варианты учета с применением субсчета 601

4

26.09.2019 оплачены товары, ранее полученные от поставщика (по другому подходу Дт 631 Кт 311 на 1000 грн)

631

311

3000

5

26.09.2019 признана задолженность перед банком в сумме 2000 грн (1000 грн – 3000 грн) по предоставленному овердрафту на основании выписки банка (по другому подходу Дт 631 Кт 601 на 2000 грн)

311

601

2000

6

30.09.2019 получена оплата за предоставленные услуги

311

361

1500

7

30.09.2019 уменьшена задолженность по овердрафту на сумму поступлений на текущий счет на основании выписки банка

601

311

1500

8

30.09.2019 начислены проценты за пользование кредитной линией

951

684

50

Вариант учета без применения субсчета 601

9

26.09.2019 оплачены товары, ранее полученные от поставщика (на субсчете 311 возник кредитовый остаток 2000 грн (1000 грн – 3000 грн))

631

311

3000

10

30.09.2019 получена оплата за предоставленные услуги (кредитовый остаток на счете 311 уменьшился до 500 грн (-2000 грн + 1500 грн))

311

361

1500

11

30.09.2019 начислены проценты за пользование кредитной линией

951

684

50

12

На дату баланса (30.09.2019) задолженность по овердрафту переведена в состав краткосрочного кредита банка

311

601

500

13

На 01.04.2019 задолженность по овердрафту восстановлена по кредиту субсчета 311

601

311

500

* Не ошибка, если услуги банка отражены проводкой Дт 92 Кт 311.

Редакция газеты

«Интерактивная бухгалтерия»