Гарантийный ремонт и гарантийная замена товаров: условия отнесения расходов к налоговым

(комментарий к письму Миндоходов от 18.06.2013 г. № 5135/6/99-99-19-03-02-15-13)

В целом расходы на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание как расходы, связанные с реализацией товаров, включаются в состав прочих расходов — расходов на сбыт (пп. «є» пп. 138.10.3 Налогового кодекса Украины, далее — НКУ) и признаются расходами того отчетного периода, в котором они были осуществлены (п. 138.5 НКУ). При этом расходы на гарантийный ремонт являются расходами двойного назначения (пп. 140.1.4 НКУ). Поэтому НКУ выдвигает ряд требований, только при выполнении которых предприятие действительно сможет воспользоваться его пп. «є» пп. 138.10.3 — то есть отнести «гарантийные» расходы к налоговым

В комментируемом письме Миндоходов расшифровал основные такие требования (некоторые из них на свой ​​лад).

Налоговики отмечают: расходы на гарантийный ремонт (обслуживание) или гарантийные замены товаров могут быть учтены во время определения объекта налогообложения в расходах только при осуществлении такой замены товаров или предоставления услуг по ремонту физлицам! Мы с такой категоричностью не согласны. Объясним почему.

Налоговики в своих утверждениях руководствуются абз. 4 пп. 140.1.4 НКУ, в котором сказано: «Порядок гарантийного ремонта (обслуживания) или гарантийных замен, а также перечень товаров, на которые устанавливается гарантийное обслуживание, определяются Кабинетом Министров Украины на основании норм законодательства по вопросам защиты прав потребителей». Данную норму специалисты Миндоходов читают через призму пп. 22 ст. 1 Закона Украины «О защите прав потребителей» от 12.05.1991 г. № 1023-XII (далее — Закон о защите прав потребителей), а потому относят к потребителям только физлиц, которые приобретают, заказывают, используют или намерены приобрести либо заказать продукцию для личных нужд, непосредственно не связанных с предпринимательской деятельностью или исполнением обязанностей наемного работника.

Однако «законодательство по вопросам защиты прав потребителей» не ограничивается Законом о защите прав потребителей. К нему можно отнести и ст. 708 Гражданского кодекса Украины (далее — ГКУ). В ней также прописаны «защитные» права потребителей, а именно: в случае обнаружения покупателем в течение гарантийного или других сроков, установленных обязательными для сторон правилами или договором, недостатков, не оговоренных продавцом, или фальсификации товара покупатель вправе на свой выбор или отремонтировать его по гарантии, или обменять на подобный товар. При этом ГКУ не разделяет покупателей (потребителей) на физ- и юрлиц. Как не делает это и НКУ. Вообще в пп. 140.1.4 НКУ речь идет о «покупателе», которым может быть опять-таки как юр-, так и физлицо.

Считаем, если бы законодатель хотел предоставить право на включение в налоговые расходы «гарантийных расходов» только на товары, проданные физлицам, то сказал бы об этом прямо.

Не разделять потребителей на юр- и физлиц при гарантийном ремонте и замене товаров указывает и Львовский окружной административный суд в постановлении от 27.03.2013 г. по делу № 2а-10289/12/1370, и Окружной административный суд города Киева в постановлении от 26.01.2012 г. по делу № 2а-18741/11/26701. Они отмечают, что право плательщика на включение расходов на гарантийный ремонт (обслуживание) или гарантийные замены товаров в прочие расходы при определении объекта налогообложения не зависит от правового статуса покупателей — получателей (потребителей) услуг (работ) по гарантийному ремонту (обслуживанию) или гарантийной замене товаров.

К тому же порядок гарантийного ремонта (обслуживания) или гарантийной замены технически сложных бытовых товаров, утвержденный постановлением КМУ от 11.04.2002 г. № 506 (далее — Порядок № 506), который утвержден в соответствии с пп. 140.1.4 НКУ и Законом о защите прав потребителей, также прямо не разделяет потребителей на физ- и юрлиц и распространяется на всех собственников, которые потребляют услуги (работы) по гарантийному ремонту (обслуживанию) или гарантийной замене товаров.

Если все же согласиться с налоговиками и к налоговым расходам не относить расходы на гарантийное обслуживание юрлиц согласно пп. «є» пп. 138.10.3 НКУ, возникает вопрос: существует ли другой вариант, чтобы данные расходы повлияли на исчисление объекта налогообложения? Думаем, да. Выявленная бракованная покупателями продукция, которую они возвращают для гарантийного ремонта или замены, считается внешним браком. Расходы на исправление такого брака налоговики называют сверхнормативными, не связанными с хоздеятельностью. Потому и утверждают, что им не место среди налоговых расходов2. Мы же придерживаемся позиции, что данные расходы все же непосредственно связаны с хоздеятельностью, таким образом, им прямая дорога к налоговым расходам.

Подытожим

Налоговики отмечают, что отнести гарантийные расходы к налоговым можно, только если они связаны с гарантийным обслуживанием физлиц. Вместе с тем есть немало специалистов, которые с этим совершенно не согласны, ведь для этого существует достаточно много оснований. Какой позиции придерживаться вам — зависит от многих факторов, в частности, цены вопроса и желания спорить с налоговиками.

Как мы уже отмечали, гарантийные расходы — это расходы двойного назначения, а поэтому они могут быть отнесены к налоговым лишь при выполнении определенных требований, прописанных в п. 140.1.4 НКУ. А именно:

1. Товары, которые покупатели возвращают для гарантийного ремонта или замены, находятся на гарантии.

2. Покупатель не компенсирует расходы на гарантийный ремонт (обслуживание) или замену товаров.

3. Условия и сроки гарантийного обслуживания (замены товаров) обнародованы налогоплательщиком (распространено в рекламе, технической документации, договоре или ином документе).

4. Налогоплательщик обязательно ведет учет покупателей, получивших гарантийную замену товара или услуги по ремонту (обслуживанию). Для выполнения данного условия приказом Минфина Украины от 03.12.2012 г. № 1263 утверждены Порядок учета покупателей, получивших гарантийную замену товаров или услуги по гарантийному ремонту (обслуживанию) (далее — Порядок № 1263), и Книга учета покупателей, получивших гарантийную замену товаров или услуги по гарантийному ремонту (обслуживанию) (далее — Книга учета).

Налогоплательщик должен вести учет таких покупателей самостоятельно в бумажной или в электронной форме (с соблюдением требований закона об электронном документообороте), в том числе на основании отчетов, полученных от третьих лиц (центров сервисного обслуживания), в Книге учета. Данная Книга должна содержать реквизиты, указанные в п. 7 Порядка № 1263, и учитываться по форме, приведенной в Порядке № 1263.

Заметьте!

При осуществлении гарантийных замен товаров или услуг по гарантийному ремонту (обслуживанию) следует отдельно вести учет вышеуказанных покупателей, в том числе если такие гарантийные замены товаров или услуги по гарантийному ремонту (обслуживанию) осуществлены налогоплательщиком через третьих лиц (центры сервисного обслуживания) (п. 3 Порядка № 1263).

5. Замена товара должна сопровождаться обратным получением бракованного товара.

Без выполнения приведенных условий налогоплательщик не сможет и мечтать о том, чтобы отнести гарантийные расходы к налоговым, даже если гарантийный ремонт (обслуживание) или замена товара осуществлялась для физлиц.

Вывод

Специалисты Миндоходов утверждают, что к налоговым расходам можно отнести «гарантийные расходы» только по тем товарам, которые проданы физлицам, поскольку будто бы только для них действует законодательство по вопросам защиты прав потребителей — Закон о защите прав потребителей. Мы же с данными выводами не согласны, ведь права покупателей, в частности, юрлиц, защищены и ст. 708 ГКУ.

Однако в любом случае, чтобы расходы, понесенные из-за гарантийного ремонта (обслуживания) и замены товаров, проданных как юр-, так и физлицам, попали в налоговые, следует соблюдать ряд вышеперечисленных условий.

Анастасия НЕВСКАЯ,

бухгалтер-эксперт
газеты «Интерактивная бухгалтерия»

1 Настоящее постановление отменено согласно постановлению Киевского апелляционного административного суда от 06.02.2013 г. по делу № 2а-18741/11/2670, но правильность применения норм НКУ относительно гарантийных ремонтов не была основанием для этого.

2 В частности, такое мнение они высказали еще в письме ГНАУ от 03.10.2007 г. № 4819/г/15-0214, и хотя оно появилось во время действия Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий» от 28.12.1994 г. № 334/94-ВР, с тех пор других их умозаключений не было.