Наше предприятие (плательщик НДС и налога на прибыль) продает импортный товар на условиях отсрочки платежа. В связи со значительным колебанием курса гривни мы решили цену товара "привязать" к курсу доллара США на дату, предшествующую дате оплаты (или дате предъявления должнику требования). По первому событию (отгрузка товара) были выписаны налоговая и расходная накладные, например, на 12000 грн (в т.ч. НДС – 2000 грн). Вследствие роста курса доллара товар на момент конечного расчета будет стоить 18000 грн (в т.ч. НДС – 3000 грн). Как оформить рост цены отгруженного товара и провести соответствующие корректировки в учете?

ОТВЕТ. В случае роста договорной цены на уже отгруженный товар продавцу придется увеличить налоговые обязательства по НДС и провести соответствующие корректировки в бухгалтерском учете. Но, прежде чем говорить о налогово-учетном аспекте, давайте рассмотрим условия, при которых возможно изменение цены в случае роста курса инвалюты.

Документальное оформление изменения цены

Поскольку после заключения договора цена товара может изменяться исключительно в случае и на условиях, установленных договором (ч. 2 ст. 632 ГКУ), то, очевидно, зависимость цены товара (услуги) от колебания курса соответствующей валюты должна быть зафиксирована в данном документе. Однако не существует ли для этого законодательных преград? Давайте выясним.

В ст. 524 ГКУ акцентируется: обязательство должно быть выражено в денежной единице Украины, то есть гривне. При этом стороны могут определить денежный эквивалент обязательства и в иностранной валюте. При таких обстоятельствах согласно ч. 2 ст. 533 ГКУ сумма, подлежащая уплате в гривнях, определяется по официальному курсу соответствующей валюты на день платежа. Конечно, если другой порядок ее определения не установлен договором.

И здесь не стоит волноваться по поводу предписания ч. 2 ст. 198 ХКУ, в которой указывается: денежные обязательства участников хозяйственных отношений должны быть выражены и подлежат оплате в гривнях. Данная норма определяет лишь валюту выполнения обязательства и никоим образом не запрещает устанавливать в договоре наряду с ценой в гривнях ее валютный эквивалент. Не содержит прямого запрета на установление в договоре возможности изменения цены в зависимости от колебания валютного курса и ч. 2 ст. 10 Закона о ценах. В частности, в ней указано:

Из документа

Цены на товары, предназначенные для реализации на внутреннем рынке Украины, устанавливаются ИСКЛЮЧИТЕЛЬНО В ВАЛЮТЕ УКРАИНЫ, если другое не предусмотрено международными соглашениями, ратифицированными Украиной, и постановлениями Кабинета Министров Украины.

В соответствии с Законом о валюте установлено, что все расчеты на территории Украины осуществляются только в гривне (кроме исключений из ч. 2 ст. 5 данного Закона). Впрочем, указанный Закон лишь определяет валюту проведения расчетов и не содержит запрета на определение денежного эквивалента обязательств в иностранной валюте.

Однако, несмотря на все вышеприведенные нормы, специалисты некоторых контролирующих органов в свое время высказывали противоположную точку зрения (см. письма Минэкономики от 01.06.2009 г. № 3802-25/202 и Госценинспекции от 03.12.2009 г. № 200/7-6/6148). Вооружившись уже упомянутой нами ст. 198 ХКУ, контролеры настаивали на том, что в договорах между резидентами нельзя устанавливать цену в эквиваленте иностранной валюты с привязкой к официальному или рыночному курсу НБУ на день оплаты. Считаем, что такой подход является необоснованным и противоречащим нормам ГКУ.

К счастью, представители Фемиды также не усматривают нарушений действующего законодательства в случае выражения в договоре денежных обязательств в иностранной валюте. Такие выводы, в частности, озвучены ВХСУ в обзорном письме от 29.04.2013 г. № 01-06/767/2013, ВСУ – в постановлении от 24.01.2019 г. по делу № 755/21165/15-ц.

Подытожим!

В договоре между резидентами наряду с ценой в гривне можно указать ее валютный эквивалент и валютную оговорку – условия договора, согласно которым одна сторона вправе требовать, а другая – обязана повысить (уменьшить) договорную цену товара на сумму, пропорциональную увеличению (уменьшению) курса соответствующей инвалюты к гривне на момент совершения сделки по сравнению с курсом на момент ее заключения. При этом в обязательном порядке прописывается, что валюта выполнения обязательств – гривня.

Цена товара в гривнях должна сопровождаться денежным эквивалентом цены товара в иностранной валюте во всех документах, где она фигурирует (спецификациях, расходных накладных, актах приемки-передачи и т.п.).

При определении валютной оговорки как соотношения валютных курсов важно четко прописать, какой именно курс валюты будет использоваться в расчете (официальный курс НБУ, средний межбанковский и т.п.) и на какие даты (дату, предшествующую дате платежа или дате фактического выполнения должником соответствующего обязательства, и дату заключения договора).

Для закрепления (согласования с контрагентом) окончательной (проиндексированной) суммы платежа по договору может быть оформлен акт согласования договорной цены в произвольной форме. За основу в целях разработки формы данного документа можно взять, скажем, акт сверки расчетов.

Налоговый учет

НДС

В случае если после поставки товаров / услуг осуществляется любое изменение суммы компенсации их стоимости, учитывая следующий за поставкой пересмотр цен, суммы НДСных обязательств и налогового кредита поставщика и получателя подлежат соответствующей корректировке (п. 192.1 НКУ). Как видим, идеально вписывается в данную норму ситуация, когда на дату, предшествующую дате оплаты ранее отгруженного товара, вследствие действия валютной оговорки изменяется цена товара.

Налоговики настаивают: если перерасчет цены товаров / услуг в связи с изменением курса валюты осуществляется после их поставки, то расчет корректировки составляется поставщиком на дату доплаты / возврата средств покупателем(ю) (см., например, ИНК ГНСУ от 10.02.2021 г. № 472/ІПК/99-00-21-03-02-06, разъяснение из категории 101.15 раздела "Запитання – відповіді з Бази знань" ЗІР (zir.tax.gov.ua)).

Каждой строке налоговой накладной, которая корректируется, отвечают две строки расчета корректировки:

  • в первой обнуляется строка налоговой накладной с неактуальными данными о ценах (старая цена со знаком плюс вносится в его гр. 9, а в гр. 10 вписывается количество из налоговой накладной, к которой составляется расчет корректировки);
  • во второй (парной ей) строке указываются новые (правильные) показатели.

Такая пара строк образовывает одну группу корректировки, порядковый номер которой вписывается в графу 2.2 расчета корректировки.

В графу 2.1 расчета корректировки вписывается код причины корректировки 101 (изменение цены). Для заполнения граф 3 – 6 и 11 берутся данные из соответствующих граф налоговой накладной, которая корректируется.

Графы 7 и 8 расчета корректировки, где фиксируется корректировка количества, в таком случае не заполняются.

В графе 13 указывается сумма корректировки объема без НДС, а в графе 14 – сумма доначисленных НДС-обязательств.

Расчет корректировки к налоговой накладной, выписанной при отгрузке товара, подлежит регистрации в ЕРНН (п. п. 192.1 и 201.10 НКУ).

В декларации по НДС сумма корректировки со знаком плюс фиксируется в строке 7. Если на дату представления такой декларации расчет корректировки еще не попал в ЕРНН, то его данные фиксируются в таблице 1.2 приложения Д1 к декларации.

Отметим

В случае если отгрузка товара и рост цены имели место в одном отчетном периоде, то сумма налоговых обязательств по такой поставке разделится между двумя строками декларации по НДС: сумма НДС, начисленная при отгрузке, осядет в строке 1.1, 1.2 или 1.3 (в зависимости от ставки НДС), а налоговые обязательства, приходящиеся на сумму увеличения стоимости отгруженного товара, – в корректирующей строке 7.

Налог на прибыль

Специальных налоговых разниц в случае увеличения цены отгруженных товаров НКУ не содержит. Поэтому плательщики налога на прибыль (как применяющие разницы, так и отказавшиеся от них) такие корректировки отражают по бухучетным правилам.

Бухгалтерский учет

При условии увеличения цены отгруженного товара в учете необходимо увеличить доход от реализации с одновременным увеличением дебиторской задолженности, то есть сделать проводку: Дт 36 "Расчеты с покупателями и заказчиками" – Кт 70 "Доход от реализации". В автоматизированном учете такую проводку, скорее всего, придется сделать путем ручного ввода, оформив бухгалтерскую справку.

Подтвердим вышесказанное числовым примером.

Пример

Предприятие "А" (плательщик НДС и налога на прибыль) 11.11.2021 отгрузило оборудование предприятию "Б" (плательщику НДС и налога на прибыль) стоимостью 26330 грн (в т.ч. НДС – 4388,33 грн), что эквивалентно 1000 долларов США (по официальному курсу НБУ на 10.10.2021 – дату заключения договора). При этом в договоре купли-продажи стороны прописали валютную оговорку следующего содержания: "В случае увеличения на дату платежа официального курса доллара США к гривне более чем на 2 % от его официального курса, установленного НБУ на дату заключения настоящего Договора, Покупатель обязан уплатить Продавцу в гривнях проиндексированную сумму платежа по настоящему Договору.

Проиндексированная сумма (в гривнях) рассчитывается по формуле:

СП = К1 / К2 х СО,

где СП – проиндексированная сумма платежа;

К1 – официальный курс доллара США на дату, предшествующую дате платежа (предъявления Продавцом требования);

К2 – официальный курс доллара США на дату подписания настоящего Договора;

СО – стоимость оборудования".

Официальный курс доллара США к гривне, установленный НБУ на:

10 октября 2021 года – 26,33 грн за 1 долл. США;

8 декабря 2021 года – 27,33 грн за 1 долл. США;

9 декабря сторонами был подписан акт согласования суммы платежа по договору купли-продажи, и в этот же день покупатель уплатил проиндексированную стоимость оборудования, рассчитанную по формуле:

СП = 27,33/26,33 х 26330 = 27330 грн.

Из них НДС – 4555 грн.

Таблица

Рост цены отгруженного товара в учете продавца

№ п/п

Дата

Содержание операции

Бухгалтерский учет

Сумма, грн

Дт

Кт

1

11.11.2021

Отгружен товар

361

702

26330,00

2

Начислены налоговые обязательства по НДС (составлена налоговая накладная)

702

641

4388,33

3

Списана себестоимость реализованного товара

902

281

4000,00

4

09.12.2021

Подписан акт согласования новой цены с контрагентом и показано увеличение дохода

361

702

1000,00

5

Увеличены налоговые обязательства по НДС (выписан расчет корректировки)

702

641

166,67

6

Получена оплата за отгруженный товар

311

361

27330,00

Ольга Клебан,
эксперт по учету и налогообложению

 

 

 

______________________________________________________________

ПРАВОВОЙ ГЛОССАРИЙ

1. ГКУГражданский кодекс Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV.

2. ХКУХозяйственный кодекс Украины от 16.01.2003 г. № 436-IV.

3. НКУНалоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.

4. Закон о ценахЗакон Украины "О ценах и ценообразовании" от 21.06.2012 г. № 5007-VI.

5. Закон о валютеЗакон Украины "О валюте и валютных операциях" от 21.06.2018 г. № 2473-VIII.